Налог на дивиденды

Налог на дивиденды - налог, уплачиваемый при получении доходов в виде дивидендов или иного распределения прибыли.

Комментарий

Налог на дивиденды - это налог, уплачиваемый при получении доходов в виде дивидендов или иного распределения прибыли.

Отдельного налога при выплате дивидендов в России не существует. При получении доходов в виде дивидендов (распределения прибыли) уплачивается либо Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), если получатель дивидендов - физическое лицо, либо Налог на прибыль организаций, если получатель дивидендов - организация.

Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) определяет (п. 1 ст. 43 НК РФ):

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

То есть, с точки зрения налогообложения дивидендом признается и распределение прибыли ООО (общества с ограниченной ответственностью). Закон об ООО не использует термин "дивиденды", а применяет термин "распределение прибыли". Но для налоговых правоотношений распределение прибыли ООО считается дивидендом.

Сумма выплачиваемых дивидендов не признаются расходом, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (п. 1 ст. 270 НК РФ).

Особенности налогообложения дивидендов определяются в зависимости от того, кто является их получателем.

Доход при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации приравнивается к дивидендам

К доходам в виде дивидендов приравнивается доход в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) российской организации:

а) при выходе (выбытии) из организации

либо,

б) при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации;

Это правило введено с 2019 года как для НДФЛ (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 208 НК), так и для налога на прибыль (п. 1 ч. 2 ст. 250 НК). Изменения внесены Федеральным законом от 27.11.2018 N 424-ФЗ.

1. Выплата дивидендов российскими организациями в пользу российских юридических и физических лиц

При выплате дивидендов российскими организациями в пользу российских юридических и физических лиц, выплачивающая организация выступает в роли налогового агента – удерживает налог из доходов акционера (участника) и перечисляет его в бюджет (п. 3 ст. 275 НК РФ). В общем случае, ставка налога составляет 13% (пп. 2 п. 3 ст. 284, п. 5 ст. 286, п. 4 ст. 224 НК РФ).

Предусмотрен зачет налога в части полученных дивидендов и налога по выплачиваемым дивидендам. Такой зачет регулируется ст. 275 НК РФ (хотя он как "зачет" не именуется). Механизм зачета дивидендов был выработан для выплаты дивидендов по цепочке. Так, если дивиденды выплачиваются по цепочке (например, от Организации А к Организации Б и затем, от Организации Б к Организации В), то без правила о зачете пришлось бы выплачивать налог на дивиденды при каждой такой уплаты (13% при получении доходов Организацией Б и еще раз 13% при получении доходов Организацией В). Соответственно, чем больше звеньев выплаты дивидендов, тем больше удерживаемый налог.

Чтобы облагать налогом выплату дивидендов 1 раз, в п. 5 ст. 275 НК РФ ввели особый механизм зачета полученного налога. Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:

Н = К x Сн x (Д1 - Д2), 

где:

Н - сумма налога, подлежащего удержанию;

К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению российской организацией;

Сн - налоговая ставка, установленная подпунктами 1 (0% по налогу на прибыль) или 2 (13% по налогу на прибыль) пункта 3 статьи 284 или пунктом 1 (13% по НДФЛ) статьи 224 НК РФ

Д1 - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению российской организацией в пользу всех получателей;

Д2 - общая сумма дивидендов, полученных российской организацией в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (0% по налогу на прибыль)) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов, при условии, что указанные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных российской организацией в виде дивидендов.

Российская организация, выплачивающая доходы в виде дивидендов, обязана предоставить соответствующему налоговому агенту значения показателей Д1 и Д2.

В случае, если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Пример

Российское ООО имеет участников:

Российское АО -  доля 40%

Физическое лицо – налоговый резидент РФ - доля 60%

ООО распределяет 10 млн. рублей прибыли.

 

ООО получило в текущем налоговом периоде дивиденды:

От российского общества 1 – 3 млн. рублей (дивиденды облагаются по ставке 13% по пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ)

От российского общества 2 – 2 млн. рублей (дивиденды облагаются по ставке 0%, по пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)

 

Налог на дивиденды в пользу российского АО составит:

Н = (4 млн. : 10 млн.) * 13% * (10 млн. – 3 млн.) = 364 тыс. рублей

 

Налог на дивиденды в пользу физического лица составит:

Н = (6 млн. : 10 млн.) * 13% * (10 млн. – 3 млн.) = 546 тыс. рублей

 

Ставка дивидендов 0%

По дивидендам, полученным российскими организациями, применяется ставка налога 0% при соблюдении условия - на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

При этом в случае, если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, то налоговая ставка 0% применяется в отношении организаций, государство постоянного местонахождения которых не включено в утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны) (утвержден Приказлм Минфина России от 13.11.2007 N 108н).

Ставка 0% при выплате дивидендов позволяет строить холдинговые структуры, центральзация прибыли которых через дивиденды может быть реализована без уплаты налога. Только обратите внимание, что ставка налога на дивиденды 0% применяется в случае получения дивидендов организацией. Если организация выплачивает дивиденды физическому лицу (к примеру, бенефициарному владельцу), то ставка 0% не применяется, так как она не установлена по НДФЛ. В случае выплаты дивидендов физическому лицу применяется ставка налога 13%.

Важный судебный прецедент

По дивидендам, распределенным по результатам деятельности до 2010 г. может применяться ставка 0%.

Ставка 0% при выплате дивидендов применяется при соблюдении условий (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ):

- Организация - получатель дивидендов должна владеть не менее чем 50-процентным вкладом в уставном капитале компании, которая их выплачивает.

- Срок непрерывного владения долями (акциями) на день принятия решения о выплате дивидендов должен составлять не менее 365 календарных дней.

До 1 января 2011 года было еще одно условие: стоимость доли участника в уставном капитале организации должна была превышать 500 млн. руб. Это условие было отменено Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ, в п. 2 ст. 5 которого было указано, что отмена распространяется на случаи выплаты дивидендов, начисленных по результатам деятельности за 2010 г. и последующие периоды.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12 указано, при выплате дивидендов после 1 января 2011 года из прибыли, полученной за периоды до 2010 года налоговая ставка 0% применяется без учета условия о сумме вклада в 500 млн. рублей.

 

2. Выплата дивидендов иностранной организации или физическому лицу

В случае, если российская организация выплачивает дивиденды иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, то такая российская организация обязана удержать и перечислить в бюджет налог (налоговый агент).

Налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяются налоговые ставки, установленные подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 (15% по налогу на прибыль) или пунктом 3 статьи 224 (15% по НДФЛ) НК РФ (если иные налоговые ставки не предусмотрены международным договором Российской Федерации, регулирующим вопросы налогообложения) (п. 6 ст. 275 НК РФ).

Международными соглашениями Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество могут быть установлены более низкие ставки налога при выплате дивидендов.

К примеру, если дивиденды выплачиваются резиденту Германии, то ставка налога составит 5% если лицом, фактически обладающим правом собственности на них, является компания, которая непосредственно располагает по меньшей мере десятью процентами уставного или складочного капитала выплачивающей дивиденды компании, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 80.000 евро или эквивалентную сумму в рублях (ст. 10 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество").

 

Следует учитывать, что при выплате доходов иностранным лицам, пониженная ставка налога по международному соглашению применяется только если получатель является лицом, имеющим фактическое право на доход. Подробнее:

Лицо, имеющее фактическое право на доходы - лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом.

Концепция бенефициарного собственника - применяемая в налогообложении концепция, согласно которой льгота в виде пониженной ставки налога при выплате доходов иностранной компании, применяемая согласно международного соглашения, применяется только если эта иностранная компания является бенефициарным собственником.

 

Срок уплаты налога с дивидендов налоговым агентом

Налог на прибыль:

Если акционер (участник), которому выплачиваются дивиденды является организацией, то:

Налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Пример

ООО выплачивает доходы от распределения прибыли своему участнику-организации 10 марта.

Налог с этих доходов должен быть перечислен не позднее следующего дня (11 марта).

 

НДФЛ:

Если акционер (участник), которому выплачиваются дивиденды является физическим лицом, то срок уплаты НДФЛ зависит от организационно-правовой формы организации , которая выплачивает дивиденды (распределяет прибыль) (акционерное общество (АО) или общество с ограниченной ответственностью (ООО)).

И ООО и АО должны удержать НДФЛ на дату выплаты дохода (п. 4 ст. 226, ст. 226.1 НК РФ), но срок уплаты НДФЛ установлен различный.

Для ООО срок уплаты НДФЛ - не позднее дня, следующего за днем перечисления дивидендов (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Для АО срок уплаты НДФЛ - не позднее месяца с наиболее ранней из следующих дат (п. 4 ст. 214, п. 9 ст. 226.1 НК РФ):

- дата окончания соответствующего налогового периода;

- дата истечения срока действия последнего по дате начала действия договора, на основании которого налоговый агент осуществляет выплату налогоплательщику дохода, в отношении которого он признается налоговым агентом;

- дата выплаты денежных средств или передачи ценных бумаг.

Для дивидендов, обычно применяется последняя из дат. То есть, НДФЛ следует уплатить не позднее месяца с даты выплаты денежных средств.

 

Особый порядок установлен для дивидендов по акциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете. В этом случае НДФЛ перечисляется в срок не позднее одного месяца с одной из нижеуказанных дат (п. 3, п. 4 ст. 214.9 НК РФ):

- на дату выплаты налогоплательщику дохода (в том числе в натуральной форме) не на его индивидуальный инвестиционный счет;

- на дату прекращения договора на ведение индивидуального инвестиционного счета (за исключением случая прекращения договора с переводом всех активов, учитываемых на счете, на другой индивидуальный инвестиционный счет).

 

3. Получение дивидендов от иностранной организации

Если действующего Соглашения об избежании двойного налогообложения у России с государством – источником выплаты дивидендов нет, то сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется российским налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующей налоговой ставки (в общем случае 13%, п. 3 ст. 384 НК РФ).  

В случае, если у России имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения с государством, резидентом которого признается организация выплачивающая дивиденды, то применяются положения этого соглашения. Для российских организаций, получающих дивиденды от иностранных организаций, соглашения, как правило, предоставляют возможность зачесть сумму налога, уплаченную в иностранном государстве.  

Пример

Российская организация получает дивиденды от иностранной организации из Германии в размере 1000 тыс. рублей. В Германии был удержан и перечислен в бюджет налог по ставке 5% в размере 50 тыс. рублей.

В России должен быть исчислен налог на дивиденды по ставке 9% в размере 90 тыс. рублей. Согласно Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" сумма налога, уплаченная в Германии может быть зачтена в России.

В России уплачивается налог в размере 40 тыс. рублей (90 тыс. – 50 тыс.).

 

Правила о зачете налога обычно указываются в статье соглашения, которая называется "Устранение двойного налогообложения".

Примеры:

"Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (Заключено в г. Никозии 05.12.1998) - Статья 23 Устранение двойного налогообложения

Соглашение между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" - Статья 23 Устранение двойного налогообложения

Соглашение между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996"Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" Статья 23 Методы устранения двойного налогообложения

 

Налоговый агент (налог на прибыль) при выплате дивидендов по акциям российских компаний

При выплате дивидендов по акциям российских компаний может быть несколько вариантов, кто является налоговым агентом. В базовом варианте, налоговый агент тот, кто является непосредственно эмитентом акций. Но на практике нередко акционерные общества передают ведение реестра акционеров депозитариям, которые ведут операции с этими акциями, в том числе и выплату дивидендов. В таком случае, налоговым агентом при выплате дивидендов будет выступать депозитарий. Если акции переданы в управление доверительному управляющему, то доверительный управляющий будет выступать налоговым агентом при выплате дивидендов. Эти правила описаны в п. 7 ст. 275 НК РФ.

Для расчета суммы налога с дивидендов налоговому агенту необходима информация о полученных и выплачиваемых дивидендах от эмитента акций (депозитария). Пункты 5.1. и 5.2. статьи 275 НК РФ определяют, что эмитент или депозитарий должны передать эти показатели налоговому агенту.

Налоговым агентом при осуществлении выплат доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, признаются (п. 7 ст. 275 НК РФ):

1) российская организация, осуществляющая выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права на которые учитываются в реестре ценных бумаг российской организации на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким ценным бумагам, на следующих счетах:

лицевом счете владельца;

депозитном лицевом счете применительно к организации, которая имеет право на получение ценных бумаг с указанного счета;

счете неустановленных лиц применительно к организации, в отношении которой установлено право на получение такого дохода;

лицевом счете доверительного управляющего, если этот доверительный управляющий не является профессиональным участником рынка ценных бумаг;

2) доверительный управляющий при выплате доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права на которые учитываются на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по таким акциям, на лицевом счете или счете депо этого доверительного управляющего в случае, если этот доверительный управляющий на дату приобретения акций, указанных в настоящем подпункте, является профессиональным участником рынка ценных бумаг;

3) депозитарий, осуществляющий выплату доходов в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, права по которым учитываются в таком депозитарии на дату, определенную в решении о выплате (об объявлении) дохода по ценным бумагам, на следующих счетах:

счете депо владельца этих ценных бумаг, в том числе торговом счете депо владельца;

открытом депозитарием счете неустановленных лиц применительно к организации, в отношении которой установлено право на получение такого дохода;

счете депо иностранного номинального держателя;

счете депо иностранного уполномоченного держателя;

счете депо депозитарных программ;

депозитном счете депо применительно к организации, которая имеет право на получение ценных бумаг с указанного счета;

субсчете депо, открытом в депозитарии в соответствии с Федеральным законом от 7 февраля 2011 года N 7-ФЗ "О клиринге и клиринговой деятельности", за исключением субсчета депо номинального держателя;

субсчете депо, открытом в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2001 года N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах".

 

Важное судебное решение

Организация использовала займ для выплаты дивидендов. Сумма расходов по договору займа уменьшали налог на прибыль. Налоговый орган посчитал, что уменьшение налогооблагаемой прибыли в этом случае неправомерно, так как выплачиваемые дивиденды не признаются расходом.

ВАС РФ принял решение в пользу налогоплательщика.

ВАС РФ указал, что положения пункта 1 статьи 270 НК РФ, исключающие из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы начисленных дивидендов, не могут быть расценены как устанавливающие одновременно и предписание о недопустимости учета в составе расходов затрат, понесенных налогоплательщиком в связи с выплатой этих дивидендов.

Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что дивиденды представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками.

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222

29.04.2019

Дополнительно

Дивиденд - доход, в виде распределения прибыли, выплачиваемый обществом в пользу акционеров (участников), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Невостребованные дивиденды - дивиденды, не полученные акционером в срок.

Налог на доходы физических лиц - федеральный налог в России, которым облагаются доходы физических лиц.

Налог на прибыль организаций - федеральный налог, который предусмотрен статьей 13 НК РФ и регулируется главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций». Налогоплательщиками налога на прибыль признаются организации. Налог исчисляется от налогооблагаемой прибыли.