Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы (ст. 54.1. НК)

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы - установленные статьей 54.1. НК РФ (налогового кодекса Российской Федерации) правила, определяющие пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

Комментарий

Термин "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы" был впервые введет в текст НК РФ федеральным законом от 18 июля 2017 года N 163-ФЗ, который вступил в силу с 19.08.2017. Этот закон внес в НК РФ статью 54.1. "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов", которая и регулирует этот вопрос.

1. Основное правило указано в п. 1 ст. 54.1. НК РФ:

"Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика."

На мой взгляд, эта формулировка включает в себя и ситуации, которые раньше называли как Приоритет существа над формой - Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом (Пункт 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

То есть, любое искажение налоговой базы, как простое занижение доходов, увеличение расходов, так и учет операции не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом не допускается.

НК РФ не говорит о последствиях искажения налоговой базы. По видимому, они должны применяться как и раньше - налоговая база считается без учета искажений.

2. Если нет искажения налоговой базы, указанного выше, то по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при соблюдении одновременно следующих условий (п. 2):

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Первое из указанных выше условий, соответствует применявшемуся раньше понятию Деловая цель. При отсутствии деловой цели у сделки, ее последствия не признаются для налогообложения. Видимо к этому же основанию будет относиться и ситуация сделок с однодневками. Обычно сделки с однодневками заключаются с целью неуплаты налога или получения вычета по НДС.

Второе условие соответствует понятию реальности сделки (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

3. Прямо внесены в текст НК РФ гарантии для налогоплательщика, в случае споров по указанным выше основаниям. Не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (п. 3):

- подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом

- нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах

- наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций).

 

Искажение налоговой базы

ФНС РФ в своем Письме указывает:

Характерными примерами такого "искажения" являются:

- создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения;

- совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения;

- создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения;

- нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены:

- неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц,

- а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

 

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы в судебной практике

Определение Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 N 1440-О
Европейский Суд по правам человека, ссылаясь на свою устоявшуюся прецедентную практику, в постановлении от 22 сентября 2009 года по делу "Булвес АД" ("Bulves AD") против Болгарии"* отметил, что при установлении необходимости вмешательства, включая вмешательство для обеспечения уплаты налогов, необходимо соблюдение "справедливого баланса" между требованиями общественных интересов и требованиями защиты основных прав человека (пункт 62); общественные интересы состоят, в частности, в поддержании финансовой стабильности системы обложения налогом; ключевыми элементами поддержания такой стабильности следует признать полное и своевременное исполнение всеми лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков, обязанностей по представлению отчетности и уплате налога и, в конечном счете, - предотвращение любых видов обманных злоупотреблений указанной системой. В связи с этим Европейский Суд по правам человека признал, что "попытки злоупотребления системой налогообложения должны пресекаться и что для национального законодательства может быть разумным предусмотреть требование особой осмотрительности лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков налога, с целью предотвращения таких злоупотреблений" (пункт 65).

Применительно к положениям гражданского и налогового законодательства Российской Федерации в их системной взаимосвязи Европейский Суд по правам человека в постановлении от 20 сентября 2011 года по делу "ОАО "Нефтяная компания Юкос" против Российской Федерации" пришел к следующему выводу: многие законы сформулированы в выражениях, которые в большей или меньшей степени являются неопределенными, и их толкование и применение являются вопросами практики; было бы невозможно ожидать, чтобы законодательное положение описывало во всех подробностях все способы, с помощью которых данный налогоплательщик мог бы вводить в заблуждение налоговые органы; в то же время применимые нормы права достаточно ясно указывают, что в случае обнаружения нарушений налогоплательщик столкнется с угрозой доначисления налогов в связи с действительной экономической деятельностью с учетом соответствующих выводов компетентных органов (пункт 598).

Конституционный Суд Российской Федерации также подчеркивал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П, Определение от 7 июня 2011 года N 805-О-О и др.).

* Постановление ЕСПЧ "Дело "Булвес АД" ("Bulves" AD) против Болгарии" (жалоба N 3991/03) от 22.01.2009.

 

Статьи

ФНС разъяснила применение ст. 54.1. НК РФ о Пределах осуществления прав по исчислению налоговой базы

Официальные документы

13.11.2017


Дополнительно

Деловая цель

Приоритет существа над формой

Необоснованная налоговая выгода - необоснованное уменьшение размера налоговой обязанности (злоупотребление правом в налоговой сфере)

Обсуждение

Следите за новостями

Taxslov.ru   |   Налоговый словарь   |   Право   |   Бюджет   |   Консультации   |   Статьи   |   Нормативные акты

Выходные данные   |   Темы   |   Интересное бухгалтеру   |   Полезное

ВКонтакте   |   Facebook

@Налогово-правовой словарь Taxslov.ru

Сведения на сайте Taxslov.ru приводятся для общеобразовательных целей. При применении их к практическим ситуациям консультируйтесь со специалистами.

Яндекс.Метрика