Об особенностях вычета НДС по ОС, приобретенным в период применения УСН, но введенным в эксплуатацию после перехода на ОСН

Джаарбеков Станислав, налоговый консультант, юрист. Сайт:

НК допускает вычет НДС по затратам, которые были осуществлены в период применения УСН, но отнесены на расходы уже после перехода на общую систему налогообложения (ОСН). Наиболее распространенной ситуацией является случай, когда ОС приобретается в период применения УСН, а вводится в эксплуатацию в следующем налоговом периоде, когда налогоплательщик перешел на ОСН.

Очень часто налогоплательщики переходят с УСН на ОСН именно из-за того, что осуществляют значительные капитальные вложения или приобретения ОС. Переход на ОСН позволяет принять НДС к вычету по таким ОС или капитальным вложениям.

Но у правила вычета НДС есть подводные камни, которые хорошо выявлены в Деле ООО "СОЮЗПРОФМОНТАЖ" (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.03.2019 N Ф04-511/2019 по делу N А75-4945/2018).

Обзор дела

ООО с 01.01.2007 по 31.12.2016 применяло УСН с объектом "доходы".

Уведомлением от 01.12.2016 ООО известило Инспекцию об отказе от применения УСН с 2017 года (с 2017 года ООО применяет ОСН).

Обществом было приобретено оборудование (воздухоразделительная установка, стационарный вертикальный изометрический резервуар для хранения жидкого кислорода, предохранительный клапан, датчики, преобразователи дифференциального давления, градирня вентиляторная циркуляционная закрытого типа, асинхронный электродвигатель).

Указанное оборудование было принято ООО к учету в период с марта по октябрь 2016 года в целях осуществления технического перевооружения объекта "Азотно-кислородная станция".

Окончательный монтаж оборудования, пусконаладочные работы были осуществлены ООО 20.01.2017, что подтверждается актом о готовности оборудования.

20.01.2017 Обществом издан приказ "О вводе в эксплуатацию оборудования воздухоразделительной установки", составлен акт формы ОС-3 от 10.02.2017, согласно которому с момента модернизации увеличилась остаточная стоимость азотно-кислородной станции, что отражено в оборотно-сальдовой ведомости по бухгалтерскому счету 01 и карточке инвентаризационного учета основных средств.

То есть, оборудование, по которому был принят вычет по НДС в 2017 году, не было принято в бухгалтерском учете как основное средство и не было введено в эксплуатацию в 2016 году.

Во 2-м квартале 2017 года ООО заявило вычет НДС по капитальным затратам в размере 22 850 051 рублей.

Налоговая инспекция отказала в вычете НДС, ссылаясь на то, что право на вычет, в рассматриваемой ситуации, имеют только налогоплательщики, которые применяли, при приобретении ОС, УСН с объектом обложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов». В рассматриваемом же случае, в 2016 году, когда были осуществлены капитальные затраты, налогоплательщик применял УСН с объектом обложения «Доходы».

Суды согласились с выводами налоговиков.

Суды отметили, что данный вопрос рассматривался в Определении Конституционного Суда РФ от 22.01.2014 N 62-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "НЬЮ ТРЕЙД" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 6 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации". КС отметил, что право на вычет НДС допускается только теми налогоплательщиками, которые в момент осуществления затрат применяли УСН «Доходы, уменьшенные на величину расходов». Для тех же плательщиков УСН, которые применяли объект обложения «Доходы», вычет НДС, после перехода на ОСН, не допускается.

Налогоплательщик ссылался на п. 16 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018), в котором прямо указано:

«В случае перехода с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения налогоплательщик не лишен права принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по оконченным строительством объектам основных средств, если они введены в эксплуатацию после прекращения применения специального налогового режима.»

Причем в Обзоре, действительно, не говорится о том, что право на вычет НДС зависит от того, какой объект обложения применял плательщик УСН.

Но суды этот аргумент налогоплательщика не приняли во внимание, отметив:

«Судами была отклонена ссылка Общества на пункт 16 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением судами глав 26.2, 26.5 НК РФ, утвержденного 04.07.2018 Президиумом Верховного Суда Российской Федерации, поскольку указанные разъяснения относятся к случаю, когда налогоплательщики ранее применяли УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (часть 2 статьи 346.18 НК РФ). В рассматриваем случае при применении УСН Общество избрало объектом налогообложения не "доходы, уменьшенные на величину расходов", а только "доходы", в связи с чем применяло меньшую налоговую ставку.»

Правило вычета НДС при переходе на ОСН указано в п. 6 ст. 346.25 НК:

«Организации и индивидуальные предприниматели, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.»

В этом правиле нет указания на ограничение в его применении теми, кто применял УСН «Доходы». Но судебное решение исходит из позиции, что право на вычет не имеют те, кто применял УСН «Доходы», так как они не могли иметь расходы, вычитаемые из налоговой базы по УСН. То есть, что правило вычета НДС, указанное в п. 6 ст. 346.25 НК распространяется только на налогоплательщиков, применявших УСН «Доходы, уменьшенные на величину расходов».

17.06.2019

Дополнительно

Налоговая нагрузка