Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам — резерв, применяемый по налогу на прибыль и в бухгалтерском учете, который исчисляется исходя из планируемых сумм на предстоящую оплату отпусков работникам.
Комментарий
Резерв по налогу на прибыль
НК РФ предоставляет возможность применять резерв на оплату отпусков работников по налогу на прибыль организаций. Такая возможность предусмотрена п. 24 ст. 255 и ст. 324.1 "Расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам" НК РФ. Кроме того, налогоплательщик вправе создавать резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, а также резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.
Одна из основных выгод при применении резерва на оплату отпусков в том, что суммы неиспользованных отпусков, числящихся на конец года, будут учтены как расходы (в виде резерва) для целей налогообложения.
Пример
На 31 декабря сотрудник имеет 10 дней неиспользованного отдыха. Средний дневной заработок сотрудника 2000 рублей.
Если применять резерв, то сумма неиспользованных отпускных в размере 20 тыс. рублей уменьшает налогооблагаемую прибыль этого года. Если резерв не применять, то сумма отпускных будет признаваться в расходах следующего года, когда работник отправится в отпуск.
Решение о применении резервов, налогоплательщик обязан отразить в учетной политике. Там же следует определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.
Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
Пример
Принято решение применять резерв, начиная с начала следующего года.
1. Определяем сумму резерва и ежемесячный процент отчислений
Предположим, что планируемая сумма фонда оплаты труда (ФОТ) и взносов в фонды обязательного страхования на год – 1100 рублей
Предполагаемая сумма отпусков и взносов на год – 100 рублей
Процент отчислений – 100 / 1100 = 9,09%.
2. Ежемесячно начисляем резерв в сумме от предполагаемых сумм ФОТ (и взносов)
9,09% / 12 = 0,7575% в месяц
1100 * 0,7575% = 8,33 рублей в месяц, что за год составит 100 рублей.
Все расходы по отпускам списываем за счет резерва и ведем учет этих сумм. Предположим, что сумма расходов составила 90 рублей за год.
3. На 31.12 определяем сумму расходов исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и обязательных отчислений страховых взносов на обязательное страхование.
Предположим что эта сумма 10 рублей.
Мы сравниваем сумму остатка резерва (в нашем случае 10) с этой суммой и разницу признаем расходом или доходом (в нашем случае 0).
На следующий год резерв определяется также, но к нему добавляется остаток резерва предыдущего года.
Как результат – в расходах признаются суммы расходов на отпуска (в нашем случае 90 рублей) и расходы по неиспользованным отпускам (10 рублей).
Важное судебное решение
Расходом является не только фактически выплаченная в течение года по состоянию на 31 декабря сумма, но и начисленная сумма предстоящих расходов по неиспользованным в течение налогового периода отпускам.
Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14295/04 по делу N А56-49757/03
Оценочное обязательство по неиспользованным отпускам (бухгалтерский учет)
В бухгалтерском учете организации обязаны создавать оценочное обязательство по неиспользованным отпускам (Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н). Правила учета этого оценочного обязательства и налогового резерва предстоящих расходов на оплату отпусков отличаются, что ведет к техническим сложностям применения на практике резерва на оплату отпусков для налога на прибыль.
Определения из нормативных актов
К расходам на оплату труда относятся, в частности (п. 24 ст. 255 НК РФ):
расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 НК РФ;
Статья 324.1 НК РФ «Порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет»:
1. Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.
Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
2. Расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков относятся на счета учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников.
3. На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию указанного резерва.
Недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.
При недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков и соответственно сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по которым ранее не создавался указанный резерв.
4. Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда. Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска, определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года, оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов.
5. Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.
6. В аналогичном порядке налогоплательщик осуществляет отчисления в резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.
Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ)
Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина РФ от 25.11.2011 N 160н)
Историческая справка
Термин введен с 1 января 2002 года в связи с вступлением в силу главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ (ст. 13).
Рубрики:
Советуем прочитать
Налоговые резервы - резервы, установленные главой 25 "Налог на прибыль организаций" налогового кодекса Российской Федерации
Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию