Суд согласился с налоговиками, что амортизация технологического оборудования (основные средства) является прямым, а не косвенным расходом, для целей налога на прибыль организаций (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 22.12.2022 N Ф01-7557/2022 по делу N А11-14311/2020, АО «Муромский стрелочный завод»).
Этот спор был разрешен еще в 2022 году, но выводы, сделанные судами актуальны и сегодня.
Налоговики провели выездную налоговую проверку за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой был доначислен налог на прибыль за 2016 год в сумме 718 774 рублей и установлено завышение суммы налога на прибыль, подлежащего уплате за 2017 год, в сумме 184 679 рублей, в связи с неправомерным отнесением в состав косвенных расходов по налогу на прибыль сумм амортизационных отчислений.
Суть спора
Согласно Положения об учетной политике на 2015 год в состав прямых расходов включаются суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции (работ, услуг).
Общество с 01.01.2016 внесло изменения в учетную политику, принятую на 2015 год, исключив из состава прямых и включив в косвенные расходы амортизацию по основным средствам, используемым при производстве продукции (работ, услуг).
Согласно Положения об учетной политике на 2017 амортизация основных средств относится к косвенным расходам, поскольку начисляется линейным методом ежемесячно по каждому объекту основных средств и ее размер не зависит непосредственно от результатов производства и объема произведенной продукции.
При этом, Инспекцией установлено, что основные средства, поименованные в перечне основных средств, непосредственно участвуют в процессе производства продукции, выпускаемой Обществом.
Налогоплательщик указывал, в обоснование своей позиции, что он учитывал в составе косвенных расходов амортизацию не по всем видам технологического оборудования, которое используется непосредственно в производственном процессе, а только по части оборудования, которое используется не в одном, а в нескольких технологических процессах, что делает невозможным распределение начисленной суммы амортизации по конкретным видам производимой продукции в качестве прямых затрат, так как это приведет к искажению учета и невозможности формирования полной, достоверной и объективной информации о деятельности Общества, искажая величину прямых расходов, приходящуюся на остаток готовой продукции. В этой связи амортизация основных средств отнесена к косвенным расходам, поскольку достоверно исчислить долю физического и экономического потребления (износа) данных объектов в ходе эксплуатации, прямо относящуюся к конкретному виду продукции, не представляется возможным.
Суды всех инстанций согласились с налоговиками, указав, что если объект основных средств используется в производстве, то амортизация такого объекта является прямым расходом, даже если основное средство используется для производства разных видом продукции и сумма амортизации может быть распределена между объектами калькулирования расчетным путем.
Так, в Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 22.12.2022 N Ф01-7557/2022 по делу N А11-14311/2020 указано:
О прямых и косвенных расходах
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган также пришел к выводу о том, что Общество неправомерно включило в состав косвенных расходов по налогу на прибыль за 2016 - 2017 годы суммы амортизационных отчислений, непосредственно связанных с производством и выполнением работ. Инспекцией установлено занижение суммы прямых расходов при оценке остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции (работ, услуг) с учетом перерасчета прямых расходов, включая суммы начисленной амортизации.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда: суммы начисленной амортизации; прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Согласно пункту 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, по не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль организаций.
При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. Налоговый кодекс Российской Федерации не предполагает произвольного определения состава прямых и косвенных расходов.
Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам и затратам, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации изложенной в определении от 13.05.2010 N ВЛС-5306/10).
В соответствии с пунктом 1 статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
Об учетной политике налогоплательщика по расходам
Как следует из материалов дела, на требование Инспекции о представлении документов (информации) Обществом представлены положения об учетной политике Общества на 2015, 2016 и 2017 годы, утвержденные приказами от 29.12.2014, 30.12.2015 и 30.12.2016 соответственно.
Согласно подпункту 4 пункта 1.2.1 раздела II Положения об учетной политике на 2015 год в состав прямых расходов включаются суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции (работ, услуг).
Общество с 01.01.2016 внесло изменения в учетную политику, принятую на 2015 год, исключив из состава прямых и включив в косвенные расходы амортизацию по основным средствам, используемым при производстве продукции (работ, услуг).
В силу абзаца 3 подпункта 5 пункта 1.2.1 раздела II Положения об учетной политике на 2017 амортизация основных средств относится к косвенным расходам, поскольку начисляется линейным методом ежемесячно по каждому объекту основных средств и ее размер не зависит непосредственно от результатов производства и объема произведенной продукции.
При этом, Инспекцией установлено, что основные средства, поименованные в перечне основных средств, непосредственно участвуют в процессе производства продукции, выпускаемой Обществом. Данное обстоятельство не оспаривается заявителем.
Таким образом, Обществом амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве продукции, отнесены к косвенным расходам и единовременно учтены при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2016 - 2017 годы.
Амортизация ОС – прямой расход
Исследовав материалы дела, оценив доводы участвующих в деле лиц, суд пришли к правильному выводу о том, что учетная политика Общества на 2016 и на 2017 годы не содержит документально подтвержденного экономического обоснования исключения из состава прямых расходов сумм амортизации, начисленных на основные средства, непосредственно используемые при производстве выпускаемой продукции.
Суды верно указали, что критерием отнесения расходов к прямым является непосредственная связь с процессом производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. В соответствии со статьями 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации только в отношении прямых расходов (в отличие от косвенных) положен принцип прямо пропорционального отнесения на расходы текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг.
Поскольку спорные основные средства непосредственно заняты и используются в производстве продукции, выпускаемой Обществом, без данных основных средств производство и реализация этой продукции невозможны, затраты, связанные с амортизацией основных средств, обоснованно отнесены Инспекцией к прямым расходам в целях налогообложения прибыли. Рассматриваемые расходы не соответствуют понятию косвенных расходов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Обществом не предоставлено подтвержденное документально экономическое обоснование правомерности отнесения начисленной амортизации по основным средствам к косвенным расходам исходя из производственной специфики с учетом экономико-технических характеристик производства, в связи с чем, суды обоснованно отклонили довод Общества о праве на самостоятельное определение перечня прямых расходов.
Приняв во внимание, что спорные основные средства участвуют непосредственно в процессе производства продукции, выпускаемой Обществом, суды признали правомерным доначисление Инспекцией налога на прибыль по этому эпизоду.
Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным по делу, и имеющимся в деле доказательствам.
Иное толкование заявителем положений налогового законодательства и другая оценка обстоятельств настоящего дела не являются основанием для отмены принятого судебного акта в суде кассационной инстанции.
Рубрики:
Статьи (налоги, учет)
Популярные статьи (налоги, учет)
Основные средства и капвложения
Советуем прочитать
- Налог на прибыль организаций
- Федеральный налог, который предусмотрен статьей 13 налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
- Амортизация
- Постепенное (в течение срока полезного использования) списание на расходы стоимости некоторых видов имущества в бухгалтерском или налоговом учете.
- Взаимозависимые лица
- Лица особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия, результаты сделок (между ними). Термин "взаимозависимые лица" используется для целей налогообложения. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) устанавливает особые правила налогообложения и контроля сделок между взаимозависимыми лицами.
- Дебиторская задолженность
- Задолженость должников (дебиторов) перед организацией (кредитором).
- Основное средство
- Средства труда длительного пользования (свыше 12 месяцев). К основным средствам относятся здания, машины и оборудование, сооружения и передаточные устройства, транспортные средства.
- Прямые и косвенные расходы (налог на прибыль)
- Прямые расходы — расходы, которые непосредственно связанные с производством товаров (работ, услуг).
- Косвенные расходы — расходы, не связанные непосредственно с производством товаров (работ, услуг).
- Расход
- Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
- Расход (доход) по налогу на прибыль
- Сумма налога на прибыль, признаваемая в отчете о финансовых результатах в качестве величины, уменьшающей (увеличивающей) прибыль (убыток) до налогообложения при расчете чистой прибыли (убытка) за отчетный период.
- Резерв по сомнительным долгам
- Резерв, применяемый в бухгалтерском и налоговом учете, который создается путем начисления расходов (в виде резерва) от суммы сомнительных долгов.
- Срок исковой давности
- Срок, в течение которого лицо может требовать принудительного осуществления или защиты своего нарушенного права, а суд обязан в течение этого срока предоставить защиту лицу, право которого нарушено.
- Экономическая оправданность затрат
- Затраты, могут признаваться налогоплательщиком как расход, уменьшая налоговую базу для налога на прибыль организаций, только если они экономически оправданны (статья 252 НК РФ). Судебная практика выработала подход, что затраты экономически оправданны, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.