Налоговики обоснованно исключили большие премии высшим менеджерам из расходов по налогу на прибыль организаций (Определение Верховного Суда РФ от 19.02.2018 N 305-КГ17-22822 по делу N А40-163997/2016, ПАО «ТНС энерго Нижний Новгород»).
Этот налоговый спор завершился еще в 2018 году, но его выводы применимы и сегодня.
Налоговики провели выездную налоговую проверку, по результатам которой установлено, что Обществом необоснованно включены в расходы по налогу на прибыль организаций премии за документально неподтверждённое выполнение особо важного задания в размере 69 000 000 руб.
Суть особо важного задания, данного 4 высшим менеджерам общества, заключалась в урегулировании разногласий с контрагентом по договорам оказания услуг по передаче электроэнергии и мощности. Менеджеры должны организовать работы по защите интересов Общества, подготовке материалов, проведению совещаний с участием специалистов Общества и сторонних консультантов по данному вопросу.
В следующем году 4 высших менеджера общества получили премии за выполнение особо важного задания в размере 69 000 000 руб. Эта сумма была отнесена в расходы.
Суды всех инстанций согласились с выводами налоговиков в необоснованности учета в расходах таких премий:
— Положением о материальном стимулировании генерального директора общества (один из 4 высших менеджеров) не предусмотрена выплата премий за выполнение особо важных заданий.
— Общество не получило положительного экономического эффекта в результате урегулирования разногласий.
— Процедура урегулирование разногласий является текущей в деятельности Общества и не требует выполнения особо важного задания.
— Согласно Положению о материальном стимулировании высших менеджеров источником выплат по материальному стимулированию высших менеджеров являются собственные средства Общества (за счет чистой прибыли). В положениях о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества не указано, что выплата материального стимулирования высших менеджеров осуществляется из фонда оплаты труда, как это зафиксировано в отношении других (рядовых) сотрудников.
Так, в Решении Арбитражного суда города Москвы от 06.03.2017 по делу N А40-163997/2016 указано:
Согласно приказу ОАО «Нижегородская сбытовая компания» от 02.11.2010 № 152/к о выполнении особо важного задания в целях урегулирования разногласий с филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» по договорам оказания услуг по передаче электроэнергии и мощности высшим менеджерам ОАО «Нижегородская сбытовая компания» дано задание по организации работы по защите интересов Общества, подготовке материалов, проведению совещаний с участием специалистов Общества и сторонних консультантов по данному вопросу (т.д. 17, л.д.4).
В 2011 году в соответствии с приказом «О выполнении особо важного задания» от 12.03.2011 № 36/к (т.д.17, л.д.2), положением о материальном стимулировании высших менеджеров Общества (т.д.21, л.д.27), решением совета директоров (протокол от 11.03.2011 № 20/135) (т.д.17, л.д.2) Обществом принято решение о начислении и выплате премий в марте 2011 года согласно приложению № 1 к приказу.
В приложении № 1 «Расчет премирования высших менеджеров за урегулирование разногласий по договору с ОАО «МРСК Центра и Приволжья»» (т.д. 17, л.д. 3) общая сумма премии составила 69 000 000 руб., которая учтена Заявителем в составе расходов на оплату труда, в том числе премированы:
— заместитель генерального директора по продажам электроэнергии Водопьянов Е.А. в размере 17 000 000 руб.;
— заместитель генерального директора по экономике и финансам Титова Т.В. в размере 17 000 000 руб.;
— генеральный директор Ситдиков В.Х. в размере 23 000 000 руб.;
— главный бухгалтер Тихонова Е.В. в размере 12 000 000 руб.
В заявлении Общество указывает, что в соответствии с условиями трудовых договоров, заключенных Обществом с Ситдиковым В.Х., Титовой Т.В., Тихоновой Е.В и Водопьяновым Е.А., материальное вознаграждение (стимулирование) работников определяется в соответствии с положениями о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества, которые являются неотъемлемой частью трудовых договоров.
Спорные выплаты, по мнению Заявителя, экономически обоснованы, документально подтверждены и соответствуют требованиям статьи 255 НК РФ, поскольку, в том числе произведены в полном соответствии с положениями о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества, являющихся неотъемлемой частью трудовых договоров.
В соответствии с трудовым договором от 17.12.2010 № 356/4, заключённым с Ситдиковым В.Х., материальное стимулирование (вознаграждение) руководителя определяется в соответствии с положением о материальном стимулировании генерального директора Общества, утверждённого советом директоров Общества и являющимся неотъемлемой частью настоящего договора (т.д.21, л.д.41-49).
При этом условиями трудового договора, заключённого с Ситдиковым В.Х., об оплате труда и материальном стимулировании не предусмотрено материальное стимулирование генерального директора в соответствии с положением о материальном стимулировании высших менеджеров Общества.
Вместе с тем, положением о материальном стимулировании генерального директора ОАО «Нижегородская сбытовая компания» не предусмотрена выплата премий за выполнение особо важных заданий (т.д.21. л.д.27-31).
Положение о материальном стимулировании генерального директора ОАО «Нижегородская сбытовая компания» предусматривает премирование генерального директора Общества по результатам работы за отчётные периоды (квартал и год).
Премирование за результаты финансово-хозяйственной деятельности (за выполнение ключевых показателей эффективности бизнес-плана Общества и показателей финансового состояния гарантирующего поставщика за отчётный период) включает в себя 2 вида премий: за выполнение значений по итогам квартала — до 2 месячных должностных окладов, за выполнение по итогам года — в зависимости от выполнения показателей, приведённых в таблице 1 положения о материальном стимулировании генерального директора ОАО «Нижегородская сбытовая компания».
Согласно разделу 5 положения о материальном стимулировании высших менеджеров ОАО «Нижегородская сбытовая компания» генеральный директор Общества вправе премировать высших менеджеров за выполнение особо важных заданий (работ) (т.д.21. л.д. 32-34).
Разделом 2 положения о материальном стимулировании высших менеджеров ОАО «Нижегородская сбытовая компания» установлен порядок отнесения работников Общества к категории высших менеджеров ОАО «Нижегородская сбытовая компания», согласно которому к высшим менеджерам Общества относятся работники, занимающие следующие должности:
— Заместитель генерального директора по экономике и финансам;
— Заместитель генерального директора по продажам электроэнергии;
— Заместитель генерального директора по правовым вопросам и корпоративному управлению;
— Заместитель генерального директора по перспективному развитию;
— Главный бухгалтер.
Следовательно, довод Общества о выплате премии за выполнение особо важного задания генеральному директору Ситдикову В.Х. в соответствии с положениями о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества, с учётом содержания указанных положений, документально не обоснован.
Об урегулировании разногласий с контрагентом
В отношении вывода Межрегиональной инспекции о том, что Общество не получило положительного экономического эффекта в результате урегулирования разногласий с ОАО «МРСК Центра и Приволжья», Заявитель указывает, что согласно письмам ОАО «МРСК Центра и Приволжья» от 03.11.2015 и 23.11.2015 урегулирование разногласий было не в пользу ОАО «МРСК Центра и Приволжья».
Данный довод Заявителя опровергается представленной ОАО «МРСК Центра и Приволжья» информацией об урегулировании разногласий с Обществом, судебными актами по делу по иску ОАО «МРСК Центра и Приволжья» к Обществу о взыскании неосновательного обогащения.
Письмом от 03.11.2015 №05-01/840 ОАО «МРСК Центра и Приволжья» представило документы и пояснения, из которых следует, что в период с 01.11.2010 по 12.03.2011 между ОАО «МРСК Центра и Приволжья» филиал «Нижновэнерго» и ОАО «Нижегородская сбытовая компания» проводилось урегулирование разногласий по объёму услуг по передаче электрической энергии (мощности) за период июнь – ноябрь 2010 года включительно (т.д. 19, л.д.20-52).
Письмом от 23.11.2015 № 05-01/893 ОАО «МРСК Центра и Приволжья» представило документы и сообщило, что в период с 01.11.2010 по 12.03.2011 между ОАО «МРСК Центра и Приволжья» филиал «Нижновэнерго» и ОАО «Нижегородская сбытовая компания» проводилось урегулирование разногласий по объёму и стоимости электроэнергии для компенсации потерь за период январь — ноябрь 2010 года (т.д.19, л.д.53-103).
В результате анализа документов и пояснений, полученных от ОАО «МРСК Центра и Приволжья», Межрегиональной инспекцией установлено, что по договору оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) ОАО «МРСК Центра и Приволжья» является стороной, оказывающей услуги для Общества по передаче электрической энергии (мощности).
Филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» на конец каждого отчётного периода (месяца) составляет акт об оказании услуг по передаче электрической энергии (мощности), в котором указывает объёмы и стоимость оказанной услуги по передаче электрической энергии и мощности, и направляет заказчику (Обществу) для подписи.
В случае, если Общество не согласно с предъявленными объёмами переданной электрической энергии (мощности) и стоимостью оказанной услуги, Общество составляет протокол разногласий к акту оказания услуг по передаче электрической энергии и мощности, в котором не согласовывает объём оказанных услуг, сформированный филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья», и формирует свой объём услуг по передаче электрической энергии.
В случае, если филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» не согласен с объёмами переданной электрической энергии (мощности) и стоимостью оказанной услуги, сформированными Обществом по протоколу разногласий к Акту оказания услуг по передаче электрической энергии и мощности, филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» составляет протокол урегулирования разногласий к протоколу разногласий к акту оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности), в котором филиал указывает свои данные по объёмам и стоимости оказанной услуги и т.д.
В результате урегулирования разногласий объёма услуг по передаче электрической энергии (мощности) ОАО «Нижегородская сбытовая компания» согласовало объём услуг по договору в больших объёмах, чем было сформировано ОАО «Нижегородская сбытовая компания» по протоколам разногласий к актам оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности), что в итоге привело к отрицательному результату по мероприятиям по урегулированию разногласий, проведённым по приказу от 01.11.2010 № 152/к.
В результате анализа документов и пояснений, полученных от ОАО «МРСК Центра и Приволжья», установлено, что по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь ОАО «Нижегородская сбытовая компания» является продавцом электрической энергии для компенсации потерь, а филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» покупателем электрической энергии для компенсации потерь.
ОАО «Нижегородская сбытовая компания» (продавец) на конец каждого отчётного периода (месяца) составляет акт приема-передачи электрической энергии для компенсации потерь с учётом перерасчёта нагрузочных потерь, учтённых на НОРЭМ, в котором указывает объёмы и стоимость переданной электрической энергии, и направляет в филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» (покупатель) для подписания. В случае, если филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» (покупатель) не согласен с предъявленными ОАО «Нижегородская сбытовая компания» (продавцом) объёмами и стоимостью электрической энергии для компенсации потерь, филиал «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» составляет протокол разногласий к акту приёма-передачи электрической энергии для компенсации потерь, в котором не согласовывает объём и стоимость электрической энергии, сформированные ОАО «Нижегородская сбытовая компания» (продавцом) и формирует свои данные по объему и стоимости электрической энергии для компенсации потерь.
В случае, если ОАО «Нижегородская сбытовая компания» не согласно с объёмами и стоимостью переданной электрической энергии для компенсации потерь, сформированными филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» по протоколу разногласий к акту приёма-передачи электрической энергии для компенсации потерь, ОАО «Нижегородская сбытовая компания» составляет протокол урегулирования разногласий к протоколу разногласий к акту приёма-передачи электрической энергии для компенсации потерь, в котором указывает свои данные по объёмам и стоимости переданной электрической энергии для компенсации потерь и т.д.
Урегулирование разногласий происходит до момента обоюдного согласования сторонами объёма и стоимости электрической энергии для компенсации потерь.
В результате урегулирования разногласий по объёму электрической энергии для компенсации потерь ОАО «Нижегородская сбытовая компания» согласовало объём и стоимость электрической энергии по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь в меньших объёмах, чем ОАО «Нижегородская сбытовая компания» заявляло по актам приёма-передачи электрической энергии (мощности) либо по протоколам разногласий, что привело к отрицательному результату по мероприятиям по урегулированию разногласий.
Кроме того, ОАО «МРСК Центра и Приволжья» в письме от 23.11.2015 № 05-01/893 сообщило, за период январь-март, июль, октябрь 2010 урегулирования разногласий производились в сторону уменьшения, то есть сетевая компания согласовала в свою пользу меньший объём и стоимость электрической энергии по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь.
Таким образом, если анализировать данные по урегулированию разногласий Общества с ОАО «МРСК Центра и Приволжья» по договору оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) от 26.09.2008 № 25-юр и по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь от 26.09.2008 № 0864000-юр, то результат урегулирования для Общества по ряду периодов нулевой либо отрицательный.
Итог урегулирования разногласий по договору оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) от 26.09.2008 № 25-юр за период июль, август, октябрь 2010 года для Общества нулевой, поскольку сторонами согласованы объём и стоимость услуги по передаче электрической энергии (мощности) изначально сформированные ОАО «МРСК Центра и Приволжья» в акте об оказании услуг по передаче электрической энергии (мощности).
По остальным периодам за июнь, сентябрь 2010 года — объём и стоимость урегулированы в большую сторону, то есть Общество несёт расход по оплате услуг по передаче электрической энергии (мощности) в большем размере, чем сформированный стороной «Нижегородская сбытовая компания» в протоколах разногласий к акту об оказании услуг по передаче электрической энергии (мощности) или замечаниях к протоколу урегулирования разногласий.
Результат урегулирования разногласий по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь от 26.09.2008 № 0864000-юр за период январь, февраль, март, апрель, июль, октябрь, ноябрь 2010 года для Общества отрицательный, поскольку объём и стоимость электрической энергии для компенсации потерь урегулированы в меньшую сторону, в итоге доход Общества от продажи электрической энергии для компенсации потерь снижен в сравнении с первоначально сформированными Обществом объёмом и стоимостью электрической энергии для компенсации потерь.
Следовательно, после издания приказа от 02.11.2010 № 152/к о выполнении особо важного задания Общество согласовало объём и стоимость услуги по передаче электрической энергии (мощности) в большем размере, в связи с чем, расход Общества по итогу урегулирования увеличен, а объём и стоимость электрической энергии для компенсации потерь урегулированы согласованы в меньшую сторону, в связи с чем, доход Общества по итогу урегулирования уменьшен.
Кроме того, обстоятельством, имеющим значение для рассмотрения вопроса о выполнении сотрудниками Общества особо важного задания, которое заключалось в урегулировании с филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» разногласий по договорам оказания услуг по передаче электроэнергии и мощности, является наличие судебного спора по иску ОАО «МРСК Центра и Приволжья» к ОАО «Нижегородская сбытовая компания» о взыскании 596 831 321,89 руб. неосновательного обогащения, возникшего вследствие фактического оказания услуг, по точкам не предусмотренным договором оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) от 26.09.2008 № 25-юр, по передаче электрической энергии за 2010 год и отсутствия их оплаты.
Согласно обстоятельствам дела №А43-17125/2013 по иску ОАО «МРСК Центра и Приволжья», договором оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) от 26.09.2008 № 25-юр не охвачены в полном объёме услуги по передаче электроэнергии в многоквартирные жилые дома, не оборудованные общедомовыми приборами учёта, на нужды потерь во внутридомовых сетях. Согласно расчёту ОАО «МРСК Центра и Приволжья» за рамками спорного договора в период с января 2010 года по декабрь 2010 года включительно сетевая компания оказала гарантирующему поставщику таких услуг на сумму 794 605 391,22 руб. Оплаты услуг не последовало, что послужило основанием для обращения с иском в суд.
Суд первой инстанции решением по делу № А43-17125/2013, оставленным без изменения судами апелляционной и кассационной инстанции, удовлетворил иск частично: взыскал с гарантирующего поставщика в пользу сетевой компании 367 635 887,94 руб. и отказал в удовлетворении остальной части иска, указав на пропуск срока исковой давности.
Кроме того, урегулирование разногласий между Обществом и ОАО «МРСК Центра и Приволжья» не имеет разового характера и происходит в постоянном режиме, что подтверждается судебными разбирательствами между данными организациями.
Также, в частности, ПАО «МРСК Центра и Приволжья» в возражениях на акт камеральной налоговой проверки, проведённой на основании представленной ОАО «МРСК Центра и Приволжья» налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года указывало, что не признавало в полном объёме приобретение электрической энергии для компенсации потерь и услуги по передаче электрической энергии, предъявленные ПАО «ТНС энерго Нижний Новгород» за период с января по март 2013 года. Акты были подписаны ПАО «МРСК Центра и Приволжья» с пометкой «с разногласиями». Поставщик (ПАО «ТНС энерго Нижний Новгород») подписал протоколы урегулирования разногласий с протоколом согласования, тем самым выражая в письменной форме своё несогласие с объёмами электрической энергии, признанными со стороны ПАО «МРСК Центра и Приволжья». Таким образом, стороны, признав факт приобретения ПАО «МРСК Центра и Приволжья» электрической энергии в целях компенсации потерь в электрических сетях, а также услуг по передаче электрической энергии, не достигли согласованности по показателю фактического объёма электроэнергии.
Следовательно, с учётом постоянного возникновения разногласий между Обществом и ПАО «МРСК Центра и Приволжья» по показателю фактического объёма электроэнергии и постоянного их урегулирования, данная ситуация является текущей в деятельности Общества и не требует выполнения особо важного задания в целях урегулирования разногласий с филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья».
О выплатах за счет чистой прибыли
По мнению Заявителя, вывод Межрегиональной инспекции о необоснованности расходов в связи с тем, что источником выплат по материальному стимулированию высших менеджеров являются собственные средства Общества, не соответствует нормам законодательства и фактическим обстоятельствам.
В частности, согласно положению о материальном стимулировании высших менеджеров Общества увеличение доходов по материальному стимулированию высших менеджеров компенсируется за счёт снижения издержек Общества, что подтверждает экономическое обоснование для выплаты премий и указывает на источник для их выплаты.
Данный довод Заявителя положением о материальном стимулировании высших менеджеров не подтверждается.
Так, согласно пункту 1.3. положения о материальном стимулировании высших менеджеров источником выплат по материальному стимулированию высших менеджеров являются собственные средства Общества.
Положение о материальном стимулировании высших менеджеров содержит ряд видов премий, выплачиваемых данным сотрудникам Общества, в частности премирование высших менеджеров за основные результаты работы и единовременное премирование за выполнение особо важных заданий (работ).
Следовательно, все виды премий с учётом пункта 1.3. положения о материальном стимулировании высших менеджеров выплачиваются за счёт собственных средств Общества.
В отношении премирования по итогам года высших менеджеров Общества указан расчёт фонда, согласно которому величина премирования определяется от величины чистой прибыли Общества за отчётный год, что подтверждает вывод Межрегиональной инспекции о выплате спорных премий за счёт прибыли, оставшейся после уплаты налогов.
В положениях о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества не указано, что выплата материального стимулирования высших менеджеров осуществляется из фонда оплаты труда, как это зафиксировано в отношении других (рядовых) сотрудников.
Исходя из вышеизложенного следует, что в результате проведения мероприятий по урегулированию разногласий с филиалом «Нижновэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» по объёмам оказания услуг переданной электрической энергии по договору оказания услуг по передаче электрической энергии (мощности) и по договору купли-продажи электрической энергии для компенсации потерь Обществом не был достигнут положительный результат, положениями о материальном стимулировании генерального директора и высших менеджеров Общества не предусмотрен в качестве источника выплат премий за особо важной задание фонд оплаты труда.
Следовательно, вывод Инспекции о том, что Обществом в 2011 году неправомерно учтены в составе расходов суммы премий в общем размере 69 000 000 руб. за выполнение особо важного задания, является обоснованным.
Рубрики:
Статьи (налоги, учет)
Популярные статьи (налоги, учет)
Основные средства и капвложения
Советуем прочитать
- Налог на прибыль организаций
- Федеральный налог, который предусмотрен статьей 13 налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
- Амортизация
- Постепенное (в течение срока полезного использования) списание на расходы стоимости некоторых видов имущества в бухгалтерском или налоговом учете.
- Взаимозависимые лица
- Лица особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия, результаты сделок (между ними). Термин "взаимозависимые лица" используется для целей налогообложения. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) устанавливает особые правила налогообложения и контроля сделок между взаимозависимыми лицами.
- Дебиторская задолженность
- Задолженость должников (дебиторов) перед организацией (кредитором).
- Основное средство
- Средства труда длительного пользования (свыше 12 месяцев). К основным средствам относятся здания, машины и оборудование, сооружения и передаточные устройства, транспортные средства.
- Прямые и косвенные расходы (налог на прибыль)
- Прямые расходы — расходы, которые непосредственно связанные с производством товаров (работ, услуг).
- Косвенные расходы — расходы, не связанные непосредственно с производством товаров (работ, услуг).
- Расход
- Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
- Расход (доход) по налогу на прибыль
- Сумма налога на прибыль, признаваемая в отчете о финансовых результатах в качестве величины, уменьшающей (увеличивающей) прибыль (убыток) до налогообложения при расчете чистой прибыли (убытка) за отчетный период.
- Резерв по сомнительным долгам
- Резерв, применяемый в бухгалтерском и налоговом учете, который создается путем начисления расходов (в виде резерва) от суммы сомнительных долгов.
- Срок исковой давности
- Срок, в течение которого лицо может требовать принудительного осуществления или защиты своего нарушенного права, а суд обязан в течение этого срока предоставить защиту лицу, право которого нарушено.
- Экономическая оправданность затрат
- Затраты, могут признаваться налогоплательщиком как расход, уменьшая налоговую базу для налога на прибыль организаций, только если они экономически оправданны (статья 252 НК РФ). Судебная практика выработала подход, что затраты экономически оправданны, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.