Правоприменительная практика исходит из того, что сделки между взаимозависимыми лицами должны быть рыночными. Если такие лица совершают сделки по нерыночным ценам, то налоговики могут доначислить налоги исходя из рыночных цен.
Оглавление
1. Суть налогового контроля цен
Правило "рыночной цены" направлено против налоговой экономии, когда в группе лиц прибыль "искусственно" выводится на льготное предприятие (ИП) путем завышения или занижения ценыю
Пример
ИП на УСН оказывает компании (ООО) группы услуги по завышенной цене. Это приводит к тому, что налогооблагаемая прибыль ООО уменьшается на сумму оплаты услуг ИП, а доход ИП облагается по низкой ставке налога (например, УСН 6%).
Прямая возможность пересчитывать налоги исходя из рыночной цены предусмотрена для так называемых «контролируемых сделок» (в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ)).
В то же время, большинство налогоплательщиков совершают сделки между взаимозависимыми лицами, которые не признаются контролируемыми. К сожалению, многочисленная судебная практика признает обоснованным доначисление налогов до рыночной цены, при условии, что доказана искусственная манипуляция цены и условий сделок налогоплательщиком, чтобы снизить налоговые обязательства (например, Определение ВС РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920).
Поэтому важно следить за тем, чтобы у сделок между взаимозависимыми лицами не было признаков такой искусственной манипуляции (необоснованной налоговой выгоды). А если такие признаки есть, то за тем, что цены сделок рыночные.
Обратите внимание, что цены между невзаимозависимыми лицами считаются изначально рыночными и налоговики, как правило, не ставят под сомнение налоговые последствия таких сделок. Так, п. 1 ст. 105.3. НК РФ указывает: "цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными".
Рассмотрим, какие сделки считаются контролируемыми.
2. Контролируемые сделки
В случае, если налогоплательщик совершает, так называемые, «контролируемые сделки», то налоговый орган вправе провести специальную проверку цен на предмет их соответствия рыночным условиям и доначислить налоги до рыночной цены. Кроме того, у налогоплательщика появляются специальные обязанности в отношении контролируемых сделок, например, представлять Уведомление о контролируемых сделках, а также готовить Документацию для целей налогового контроля.
Эта опасность касается относительно небольшого числа налогоплательщиков.
Контролируемые сделки регулируются статьей 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Выделяют две категории контролируемых сделок:
— Контролируемые сделки между взаимозависимыми лицами
— Контролируемые сделки, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами
2.1. Сделки между российскими взаимозависимыми лицами
В общем случае, сделки между российскими взаимозависимыми лицами контролируемыми не признаются.
Но, если хотя бы одно из взаимозависимых лиц применяет льготы по налогу на прибыль организаций или по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ), которые перечислены в п. 2 ст. 105.14 НК РФ, то сделки между такими лицами признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
2.2. Сделки с иностранным взаимозависимым лицом
Сделки с иностранным взаимозависимым лицом признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 120 миллионов рублей (п. 1 ст. 105.14 НК РФ, п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
2.3. Контролируемые сделки, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами
НК РФ предусматривает три группы ситуаций, когда сделки между назависимыми лицами приравниваются к сделкам с взаимозависимыми лицами (и могут быть контролируемыми).
Сделки, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 120 миллионов рублей (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
К сделкам между взаимозависимыми лицами приравниваются следующие сделки (п. 1 ст. 105.14 НК РФ):
1) Сделки с участием технических посредников (пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)
Совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом). Указанная совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок:
— не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
— не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
2) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (пп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ, п. 5 ст. 105.14 НК РФ):
1) нефть и товары, выработанные из нефти;
2) черные металлы;
3) цветные металлы;
4) минеральные удобрения;
5) драгоценные металлы и драгоценные камни.
3) Сделки с налогоплательщиками из офшорных государств (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)
Сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ. Если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в вышеуказанный перечень, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень.
3. Как определить рыночные цены?
Для контролируемых сделок предусмотрено 5 методов трансфертного ценообразования и рыночные цены должны быть обоснованы с помощью этих методов. Применение методов ТЦО, как правило, требует привлечения сторонних специалистов (или наличия работников сооответствующей квалификации).
Так, предусмотрены следующие методы трансфертного ценообразования (п. 1 ст. 105.7 НК РФ):
1) Метод сопоставимых рыночных цен (1-й метод);
2) Метод цены последующей реализации (2-й метод);
3) Затратный метод (3-й метод);
4) Метод сопоставимой рентабельности (4-й метод);
5) Метод распределения прибыли (5-й метод).
На практике, методы часто называют, для удобства, по номерам: 1-й метод — Метод сопоставимых рыночных цен, 2-й метод — Метод цены последующей реализации и т.д.
По неконтролируемым сделкам нет требования применять именно методы трансфертного ценообразования. На практике, по неконтролируемым сделкам, часто привлекают оценщиков для обоснования рыночной цены. Но и применение методов трансфертного ценообразования также встречается на практике (особенно метод сопоставимых рыночных цен, в варианте с внутренними сопоставимыми ценами).
Рубрики:
Советуем прочитать
Взаимозависимость по суду — признание лиц взаимозависимыми на основании решения суда.
Правило вытянутой руки (arm's length principle)