С 2022 года применяются новые правила учета основных средств и капитальных вложений, определенные ФСБУ 6/2020 «Основные средства».
Если организация имеет на балансе объекты основных средств (ОС), которые облагаются налогом по среднегодовой стоимости, то одна из трудностей в том, что новый ФСБУ 6/2020 «Основные средства» не определяет понятие «остаточная стоимость», исходя из которого определяется налоговая база по налогу на имущество организаций.
Имеются понятия «первоначальная стоимость», «переоцененная стоимость», «ликвидационная стоимость», но нет понятия «остаточная стоимость». Также новое ФСБУ не определяет «износ», который может учитываться при налогообложении объектов ОС, которые не подлежат амортизации.
Напомню, что правила исчисления налоговой базы для объектов ОС, которые облагаются налогом на имущество по среднегодовой стоимости, определены в п. 3 ст. 375 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ):
При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей настоящей главы определяется без учета таких затрат.
В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
То есть, НК РФ отсылает, для целей налогообложения, к правилам бухгалтерского учета, но при этом оперирует терминами («остаточная стоимость», «износ»), которые в этих правилах не установлены. Очевидно, что такая ситуация порождает неопределенность и возможные споры с налоговиками. На мой взгляд, целесообразно внести изменения в НК РФ, чтобы учесть правила бухгалтерского учета, указанные в ФСБУ 6/2020 «Основные средства».
Контролирующие органы разъяснили, как налогоплательщикам применять новые правила учета в налогообложении. Так, Письмо Минфина России от 22.12.2020 N 03-05-05-01/112530[ 1 ], в пункте 1 разъясняет:
… в целях применения пункта 1 статьи 375 Кодекса остаточная стоимость объектов недвижимости (в том числе инвестиционной недвижимости), учтенных на балансе в качестве основных средств, определяется исходя из их первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов основных средств.
Таким образом Минфин указывает, что, по сути, для налогообложения нужно принимать «балансовую стоимость» объекта ОС.
Еще одна особенность в том, что инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости, амортизации не подлежит (регулярно переоценивается) (п. 28 ФСБУ 6/2020). Организация в учетной политике выбирает порядок учета инвестиционной недвижимости (по первоначальной или по переоцененной стоимости) и если выбран второй вариант, то амортизация не начисляется, но недвижимость регулярно переоценивается до справедливой стоимости.
То же Письмо Минфина России от 22.12.2020 N 03-05-05-01/112530, в пункте 2 разъясняет:
Относительно инвестиционной недвижимости отмечаем, что в пункте 28 ФСБУ 6/2020 указано, что не подлежит амортизации, в частности, инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости. Согласно пункту 15 ФСБУ 6/2020 при оценке основных средств по переоцененной стоимости стоимость основного средства регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от их справедливой стоимости. Следовательно, налоговая база по налогу на имущество организаций в отношении инвестиционной недвижимости определяется без применения положений пункта 3 статьи 375 НК.
То есть, Минфин указывает, что так называемый «износ» не влияет на налоговую базу, а для налогообложения нужно принимать балансовую стоимость (стоимость с учетом переоценки).
ФНС согласно с Минфином. Так, в Письме ФНС России от 30.07.2021 N БС-4-21/10776 отмечается:
Минфином России в письме от 22.12.2020 N 03-05-05-01/112530 разъяснено, что в целях применения пункта 1 статьи 375 Кодекса остаточная стоимость объектов недвижимости, учтенных на балансе в качестве основных средств, определяется исходя из их первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов основных средств.
Разъяснения контролирующих органов разумны и полезны, так как вносят ясность в эту спорную ситуацию. Но хотелось бы, что ясность была урегулирована изменениями в НК РФ, а не разъяснениями контролирующих органов.
Примечания
↑ 1) Близкие выводы:
Письмо Минфина РФ от 19 августа 2021 г. N 03-05-05-01/66817
Рубрики:
Основные средства и капвложения