Верховный суд Российской Федерации (ВС РФ) назвал условия, при которых подрядчик, применивший незаконную схему оптимизации налогов, обязан компенсировать убытки заказчику, которому налоговики отказали в вычете НДС по договору подряда с таким подрядчиком (АО "Таймырская топливная компания", Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 09.09.2021 N 302-ЭС21-5294 по делу N А33-3832/2019).
Ситуация
Заказчик привлек подрядчика для выполнения строительно-монтажных работ. Предъявленный подрядчиком НДС был принят к вычету.
Налоговики отказали в вычете НДС заказчику, установив, что подрядчик не имел достаточно ресурсов для выполнения работ, осуществлял обналичивание денежных средств, а заказчик не проявил должной осмотрительности при выборе подрядчика. Суд подтвердил, что заказчик не проявил должной осмотрительности, и признал решение налоговиков обоснованным.
Заказчик обратился в суд с иском к подрядчику с требованием компенсировать убытки (НДС, пени и штраф). Суды трех инстанций не поддержали заказчика, но ВС РФ отправил дело на новое рассмотрение.
Выводы ВС
ВС указал условия, при которых подрядчик должен компенсировать убытки заказчику и обязал суды проверить эти обстоятельства:
✔ Подрядчик при заключении договора подряда (на стадии проведения конкурсного отбора) представил недостоверные сведения об имеющихся у него трудовых ресурсах (образовании, должности, стаже специалистов и т.п), свидетельствах о допуске к работам, оказывающим влияние на объекты капитального строительства, чем создал видимость своей благонадежности как контрагента.
✔ В нарушение условий договора, подрядчик без согласия заказчика привлек субподрядчика. Именно в отношении этого субподрядчика налоговым органом сделан вывод о его мнимом участии в выполнении работ на объектах заказчика с целью обналичивания денежных средств.
ВС отметил, что проверка названных доводов имела значение для правильного рассмотрения дела, поскольку они указывают на допущенные подрядчиком нарушения при исполнении договора, которые обусловили невозможность реализации права на вычет НДС у заказчика, то есть на наличие причинно-следственной связи между недобросовестным поведением подрядчика при заключении (исполнении) договора и причинением ущерба заказчику, а также оснований для уменьшения размера убытков.
Кроме того, ВС указал, что в удовлетворении требования о возмещении убытков может быть отказано, если при рассмотрении дела (в том числе, с учетом результатов разрешения налогового спора) установлено, что обе стороны договора выступали участниками по сути одного правонарушения, в связи с чем налогоплательщик - заказчик не является лицом, потерпевшим в результате действий (бездействия) контрагента. Заказчик и его контрагент рассматриваются как участники по сути одного правонарушения, если их действия носили согласованный характер и были направлены на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности.
Приводим ту часть судебного решения, где сделаны наиболее важные выводы по делу:
В силу положений пункта 3 статьи 1, пункта 3 статьи 307 Гражданского кодекса при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. В частности, при исполнении обязательства и после его прекращения стороны обязаны действовать добросовестно, учитывая права и законные интересы друг друга, взаимно оказывая необходимое содействие для достижения цели обязательства, а также предоставляя друг другу необходимую информацию.
На основании пункта 1 статьи 393 ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства, где под убытками согласно пункту 2 статьи 15 Гражданского кодекса понимается, в том числе реальный ущерб - расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества.
Возмещение убытков в полном размере означает, что в результате их возмещения кредитор должен быть поставлен в положение, в котором он находился бы, если бы обязательство было исполнено надлежащим образом (пункт 2 статьи 393 Гражданского кодекса).
Как разъяснено в абзаце первом пункта 12 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", по делам о возмещении убытков истец обязан доказать, что ответчик является лицом, в результате действий (бездействия) которого возник ущерб, а также факты нарушения обязательства или причинения вреда, наличие убытков.
При установлении причинной связи между нарушением обязательства и убытками необходимо учитывать, в частности, то, к каким последствиям в обычных условиях гражданского оборота могло привести подобное нарушение. Если возникновение убытков, возмещения которых требует кредитор, является обычным последствием допущенного должником нарушения обязательства, то наличие причинной связи между нарушением и доказанными кредитором убытками предполагается. Должник, опровергающий доводы кредитора относительно причинной связи между своим поведением и убытками кредитора, не лишен возможности представить доказательства существования иной причины возникновения этих убытков (абзацы второй и третий пункта 5 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2016 N 7 (редакция от 22.06.2021) "О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств").
Из приведенных положений закона и разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации вытекает, что применение такой меры гражданско-правовой ответственности как возмещение убытков допустимо при любом умалении имущественной сферы участника оборота, в том числе выразившемся в увеличении его налогового бремени по обстоятельствам, которые не должны были возникнуть при надлежащем (добросовестном) исполнении обязательств другой стороной договора.
Принцип добросовестности предполагает, что исполняющее обязательство лицо, учитывая права и законные интересы контрагента, должно воздерживаться от поведения, вступающего в противоречие с установленными государством обязательными требованиями к ведению соответствующей деятельности и способно негативно повлиять на имущественную сферу контрагента. В частности, подрядчик, преследовавший при заключении договора цель получения оплаты за выполненные работы, но допустивший нарушения при ведении своей деятельности, не должен ставить заказчика в такое положение, при котором последний не сможет реализовать права, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Эти обязанности, характеризующие надлежащее (добросовестное) исполнение обязательств в полной мере применимы к отношениям по договору подряда, осложненному множественностью лиц, участвующих в исполнении договора, поскольку в силу положений пунктов 1 - 3 статьи 706 Гражданского кодекса генеральный подрядчик, привлекший к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков), несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком, в том числе ответственность за убытки, причиненные участием субподрядчика в исполнении договора, который должен был исполняться подрядчиком лично.
В данном случае согласно пункту 2.1.10 договора ответчик принял на себя обязательство выполнить работу своими силами либо, с письменного согласия заказчика, силами третьих лиц; подрядчик несет ответственность за убытки, причиненные третьим лицом при исполнении настоящего договора. Привлечение ответчиком к выполнению работ по договору третьих лиц нарушает как условие договора, так и положения пункта 1 статьи 706 Гражданского кодекса, предусматривающего, что подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков), если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично.
Следовательно, само по себе то обстоятельство, что заказчик мог предотвратить наступление для него неблагоприятных последствий, самостоятельно выявив нарушения в деятельности подрядчика, умышленно нарушающего условия договора и не отрицавшего данный факт при рассмотрении дела со ссылкой на возможность заказчика это обнаружить, не представив доказательства отсутствия в своих действиях противоправного поведения (злоупотреблением доверием), не может служить основанием для освобождения подрядчика от ответственности перед заказчиком за причиненные ему убытки в виде дополнительно начисленных сумм налогов, пени и санкций.
В такой ситуации заказчик по существу оказывается лицом, потерпевшим от нарушений, допущенных подрядчиком, и в силу пункта 1 статьи 1, статьи 12 ГК РФ ему должна быть обеспечена возможность восстановить свою имущественную сферу с использованием гражданско-правовых средств защиты.
В то же время, исходя из положений пункта 1 статьи 15, пунктов 1 и 2 статьи 393 Гражданского кодекса, в удовлетворении требования о возмещении убытков может быть отказано, если при рассмотрении дела (в том числе, с учетом результатов разрешения налогового спора) установлено, что обе стороны договора выступали участниками по сути одного правонарушения, в связи с чем налогоплательщик - заказчик не является лицом, потерпевшим в результате действий (бездействия) контрагента.
В частности, в силу сложившейся судебной практики, налогоплательщик - заказчик и его контрагент рассматриваются как участники по сути одного правонарушения, если их действия носили согласованный характер и были направлены на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 09.03.2021 N 301-ЭС20-19679, 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277, 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064).
Как указывала топливная компания, при заключении договора подряда она преследовала правомерную цель, состоящую в получении предусмотренного договором результата работ. Цель заключения гражданско-правового договора фактически достигнута, поскольку предусмотренные договором работы выполнены, их результаты приняты заказчиком и оплачены полностью.
В ходе рассмотрения налогового спора поведение топливной компании квалифицировано как непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента (пункт 10 постановления Пленума N 53). Каких-либо обстоятельств, позволяющих сделать вывод о соучастии топливной компании в нарушениях, допущенных обществом "Таймырстрой" и привлеченным ею субподрядчиком, согласованности действий заказчика и подрядчика (субподрядчика), направленности этих действий на получение экономического эффекта за счет неуплаты НДС в бюджет, суды не установили.
Вместе с тем, суды, отказывая в иске по настоящему делу и указывая о проявлении истцом неосторожности при выборе контрагента при заключении договора, не учли, что в силу пункта 1 статьи 404 Гражданского кодекса это могло служить лишь основанием для уменьшения судом размера ответственности должника, но не для полного отказа в удовлетворении требования о возмещении убытков.
В подтверждение недобросовестности поведения общества "Таймырстрой" при заключении договора подряда (на стадии проведения конкурсного отбора) топливная компания, в том числе со ссылками на результаты налоговой проверки, указывала, что общество "Таймырстрой" представило недостоверные сведения об имеющихся у него трудовых ресурсах (образовании, должности, стаже специалистов и т.п), свидетельствах о допуске к работам, оказывающим влияние на объекты капитального строительства от 23.01.2013, чем создало видимость своей благонадежности как контрагента.
Истцом также указывалось, что в нарушение условий договора подряда общество "Таймырстрой" без его согласия привлекло субподрядчика - общество "Мегаполис" к выполнению работ без получения согласия заказчика (пункт 2.1.10 договора), именно в отношении этого субподрядчика налоговым органом сделан вывод о его мнимом участии в выполнении работ на объектах топливной компании с целью скорейшего перечисления денежных средств, полученных от топливной компании, в пользу иных лиц и для последующего обналичивания денежных средств.
При этом, истец также опровергал довод общества "Таймырстрой" о несоответствии ответчика минимальным требованиям для получения свидетельства саморегулируемой организации для работы на опасных производственных объектах, что якобы создавало сомнения в его профессиональных возможностях.
Проверка названных доводов имела значение для правильного рассмотрения настоящего дела, поскольку они указывают на допущенные подрядчиком нарушения при исполнении договора, которые обусловили невозможность реализации права на вычет НДС у топливной компании, то есть на наличие причинно-следственной связи между недобросовестным поведением подрядчика при заключении (исполнении) договора и причинением ущерба заказчику, а также оснований для уменьшения размера убытков.
В нарушение требований части 2 статьи 65, статьи 71 и части 1 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные доводы не получили надлежащей оценки со стороны судов, которые ограничились констатацией того, что топливная компания могла и должна была самостоятельно выявить вышеназванные нарушения в деятельности подрядчика, проявив должную степень осмотрительности, что в силу изложенных выше положений Гражданского кодекса не могло служить основанием для отказа в возмещении убытков.
Рубрики:
Советуем прочитать
- Убытки
- Расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).