В договоре с иностранной организацией не выделена сумма НДС. Как налоговый агент должен исчислить НДС по такому договору – от суммы договора по расчетной ставке или по обычной ставке?

Ответ

НДС рекомендуется исчислять по обычной ставке НДС.

Обоснование

По сути, вопрос состоит в том, следует ли считать стоимость договора, когда в нем НДС не указан, как стоимость с учетом НДС или без НДС.

Пример

Российская организация заключила договор с иностранной организацией, не стоящей на учете в российских налоговых органах, на приобретение у нее товаров на территории России по цене 100 000 рублей. НДС в договоре не выделен.

Если применить расчетную ставку НДС (20 / 120), то сумма налога составит 16 667 рублей, а выручка продавца 83 333 рублей. Применяя расчетную ставку мы исходим из того, что сумма 100 000 рублей включает в себя НДС.

Если же исходить из того, что цена товара 100 000 рублей без НДС, то тогда нужно применить ставку НДС 20% и сумма налога составит 20  000 рублей, а выручка продавца 100 000 рублей..

 

Основные нормы законодательства по вопросу:

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ).

Налоговая база в этом случае определяется налоговыми агентами, которыми признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 данной статьи иностранных лиц (п. 2 ст. 161 НК РФ).

В рассматриваемом случае сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами (п. 4 ст. 173 НК РФ).

НК РФ устанавливает требование - в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой (п. 4 ст. 168).

Из вышеуказанных положений законодательства нет четкого ответа на вопрос, в случае не указания НДС в цене договора, включает ли цена НДС или нет. Контролирующие органы (Минфин и ФНС  России) в своих разъяснениях указывает, что в случае, если в договоре сумма НДС не выделена, то налоговый агент должен исчислить НДС от суммы договора не по расчетной ставке, а по обычной ставке (Письмо Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797, Письмо Минфина России от 28.02.2008 N 03-07-08/47 (направлено ФНС России для сведения нижестоящим налоговым органам Письмом от 17.03.2008 N 03-1-03/908@), Письмо Минфина России от 08.09.2011 N 03-07-08/276, Письмо Минфина России от 13.11.2008 N 03-07-08/254, Письмо Минфина России от 12.04.2007 N 03-07-08/75, Письмо УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008658).

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 N 15483/11 по делу N А72-5929/2010 исследовался вопрос о том, обязан ли налоговый агент удержать НДС из цены договора в том случае, если договор с иностранным лицом заключен без НДС. ВАС РФ принял решение в пользу налогового органа, косвенно подтвердив позицию контролирующих органов (хотя в этом деле не исследовался вопрос о том, как исчисляется НДС в случае не указания НДС в договоре).

Соответственно, исходя из позиции контролирующих органов на сегодня более безопасно исчислять НДС в рассматриваемой ситуации от цены договора по обычной (а не по расчетной) ставке НДС.

 

ВАС РФ сформулировал позицию по близкому вопросу в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость":

«17. По смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса).»

То есть, суть позиции ВАС РФ в том, что когда в договоре сумма НДС не выделена и нет иных признаков того, что цена не включает в себя НДС, то НДС исчисляется из согласованной цены по расчетной ставке. Этот подход, по сути, возлагает бремя расходов на несогласованный  сторонами НДС на продавца (за счет его выручки). Но эта позиция была сформулирована для общего случая, когда обязанность по исчислению НДС возложена на продавца. В рассматриваемом же случае, законодательство возлагает обязанность по исчислению и удержанию НДС на налогового агента. Поэтому, эта позиция ВАС РФ, к ситуации с налоговым агентом, на мой взгляд, не применима.

08.10.2018

Дополнительно

Как указать условие об НДС в договоре?

В договоре не выделена сумма НДС. Сумму НДС следует исчислять от цены договора по расчетной ставке или добавлять к цене договора НДС по обычной ставке?

Если НДС в договоре не выделен, то бремя уплаты налога возлагается на продавца (п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость")

Налог на добавленную стоимость (НДС) - косвенный налог, который установлен главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса России. НДС является федеральным налогом.

Налоговый агент - лицо, на которое законодательством возложена обязанность по перечислению (и удержанию) налога за налогоплательщика.