Телеграм   Вконтакте

Предварительная оплата (аванс)

Предварительная оплата (аванс) — оплата покупателем (заказчиком) товаров (работ, услуг) до их поставки (выполнения).

Предварительную оплату именуют также авансом или предоплатой.

Пример

По договору купли продажи стороны договорились, что покупатель оплачивает предварительную оплату в размере 50% стоимости товара.

Оставшуюся сумму Покупатель оплачивает в течение 10 дней после получения товара.

Термин "аванс" на английском языке — prepayment; advance payment.

Комментарий

Определение термина «предварительная оплата» можно найти в ст. 487 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), которая для договора купли продажи определяет:

«В случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара (предварительная оплата), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, в срок, определенный в соответствии со ст. 314 ГК РФ)».

Предварительная оплата может применяться и по другим видам договоров. Так, к примеру, расчеты предварительной оплатой по договору подряда регулируются ст. 711 ГК РФ.

Термин «предварительная оплата», "аванс" и близкие словосочетания упоминается в налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ).

Рассмотрим особенности учета авансов в бухгалтерском учете, а также для целей налога на прибыль, НДС и УСН.

Бухгалтерский учет

Суммы полученного (выданного) аванса учитываются на счетах расчетов и не учитываются в составе доходов (расходов).

Так, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) указывает, что не признаются доходами организации поступления:

— в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

— авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

— задатка;

Соответственно, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) указывает, что не признаются расходами организации выбытие активов:

— в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

— в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

Налог на прибыль организаций

Полученные авансы не облагаются налогом на прибыль организаций.

Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления (большинство налогоплательщиков) не учитывают полученные суммы предварительной оплаты в качестве доходов или расходов. Это связано с тем, что согласно методу начисления, доходы и расходы формируются в момент передачи права собственности на товар (передачи результатов работ, выполнения услуг). Сам по себе факт оплаты не влияет на отражение в учете доходов или расходов.

Так, пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ указывает, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг).

П. 14 ст. 270 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты.

УСН

Полученные авансы облагаются налогом УСН.

Порядок налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения (УСН) регулируется главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Соответственно, полученные авансы облагаются налогом УСН.

Этот вывод подтверждается Письмами Минфина РФ от 25.08.2014 N 03-11-06/2/42282, от 31.10.2014 N 03-11-06/2/55215, а также судебными решениями: Решение ВАС РФ от 20.01.2006 N 4294/05, Постановление ФАС ВВО от 18.11.2010 по делу N А79-7608/2009).

НДС

Продавец

Полученные авансы облагаются налогом на добавленную стоимость (НДС). На это прямо указывает пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

На день получения аванса следует исчислить НДС.

НДС с аванса исчисляется по расчетной ставке 20/120 (если реализация облагается НДС по ставке 20%), 10/110 (если реализация облагается НДС по ставке 10%) и 5 / 105 или 7 / 107 (если реализация облагается НДС по ставке 5% или 7%). Применение расчетных ставок определено в п. 4 ст. 164 НК РФ.

Пример

Продавец получил аванс в сумме 1000 рублей в счет оплаты товара, который облагается НДС по общей ставке налога 20%.

Сумма НДС составит 166,67 рубля (1000 * 20/120)


Авансовый НДС временный. Он начисляется на период до продажи товаров (работ, услуг), а потом принимается к вычету.

Продавец вправе принять к вычету НДС, который он исчислил с полученного аванса. При этом, возможны два варианта:

1) На дату отгрузки товаров (работ, услуг), в оплату которых был получен аванс.

НДС принимается к вычету на дату отгрузки товаров (передачи результатов работ, оказания услуг) (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

НДС принимается к вычету в сумме, исчисленного НДС при получении аванса, но не более суммы НДС, исчисленного с реализации.

Пример

Продавец получил аванс в сумме 1 200 рублей (в том числе НДС 200 рублей), что составляет 50% от суммы договора.

В счет полученного аванса продавец реализовал (передал покупателю) товар на сумму 2 400 (в том числе НДС 400 рублей).

На дату реализации товара продавец вправе принять к вычету НДС с ранее полученного аванса в сумме 200 рублей.


Пример

Продавец получил аванс в сумме 1 200 рублей (в том числе НДС 200 рублей), что составляет 100% от суммы договора. Поставка товара будет осуществляться двумя партиями, стоимостью 600 рублей каждая.

В счет полученного аванса продавец реализовал товар первой партии на сумму 600 (в том числе НДС 100 рублей).

Продавец вправе принять к вычету НДС с полученного аванса в сумме 100 рублей.

2) на дату возврата аванса покупателю в связи с изменением или расторжением договора.

Если стороны расторгли договор и продавец возвращает аванс, то продавец вправе принять к вычету НДС, который он уплатил с полученного аванса.

НДС принимается к вычету в сумме, равной сумме возвращенного аванса, умноженной на расчетную ставку 20/120 (если реализация облагается НДС по ставке 20%), 10/110 (если реализация облагается НДС по ставке 10%), 5 / 105 или 7 / 107 (если реализация облагается НДС по ставке 5% или 7%) (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ)


Подробнее: Как исчислить НДС с полученного аванса?

Покупатель

Покупатель имеет право принять к вычету НДС с выданного аванса (на дату перечисления денег).

Для подтверждения вычета НДС по выданному авансу у покупателя должны быть:

— Счет-фактура (авансовый) от продавца;

— Договор, предусматривающий перечисление аванса;

— Платежные документы.

Пример

Покупатель выдал аванс в сумме 1000 рублей в счет оплаты товара, который облагается НДС по общей ставке налога 20%.

Покупатель получил от продавца авансовый счет-фактуру, в котором указана сумма НДС 166,67 рубля (1000 * 20/120). Этот НДС покупатель вправе принять к вычету.


Авансовый НДС временный. Он принимается к вычету на период до приобретения товаров (работ, услуг), а потом восстанавливается.

НДС следует восстановить в том налоговом периоде (квартале), когда:

— продавец (исполнитель) отгрузил товары (выполнил работам или оказал услуги), в счет которых был перечислен аванс;

— продавец вернул аванс, в связи с расторжением или изменением договора.


Подробнее: Как учесть НДС с выданного аванса?

Пример

Покупатель и продавец заключили договор купли продажи товара на сумму 24 000 рублей (в том числе НДС 4000 рублей по ставке 20%). Согласно договора покупатель осуществляет предоплату в размере 12 000 рублей и после поставки товара осуществляется окончательный расчет.


20.02 Покупатель уплатил продавцу аванс в сумме 12 000 рублей в счет оплаты товара (в том числе НДС 2 000 рублей).

По налогу на прибыль — продавец и покупатель не учитывают этот аванс ни как доходы, ни как расходы.

По НДС:

Покупатель принимает к вычету НДС в сумме 2 000 рублей (на основании авансового счета-фактуры, полученного от продавца).

Продавец начисляет НДС в сумме 2 000 рублей (выдает авансовый счет-фактуру).

Бухгалтерский учет у продавца:

12 000 Д 51 – К 62 — получен аванс.

2 000 Д 62-ав – К 68 — исчислен НДС с аванса

Бухгалтерский учет у покупателя:

12 000 Д 60 – К 51 — перечислен аванс

2 000 Д 19 – К 60 — учтён НДС с аванса

2 000 Д 68 – К 19 — НДС принят к вычету


10.03 Продавец передает товар (по накладной) покупателю на сумму 24 000 рублей (в том числе НДС 4 000 рублей).

По налогу на прибыль

Продавец отражает доходы от реализации товара на сумму 20 тыс. рублей (без НДС)

Покупатель принимает к учету товар на сумму 20 тыс. рублей (без НДС)

По НДС

Продавец — принимает к вычету НДС, который ранее был исчислен с полученного аванса (2 000 рублей) и начисляет НДС с реализации товара (4 000 рублей).

Покупатель — исчисляет (восстанавливает) НДС, ранее принятый к вычету по авансу (2 000 рублей) и принимает к вычету НДС по полученному товару (4 000 рублей).

Бухгалтерский учет у продавца:

24 000 Д 62 – К 90 — начислена выручка от реализации товара

4 000 Д 90 – К 68 — исчислен НДС с реализации

Д 90 – К 41 — списана на выручку от реализации стоимость товара

2 000 Д 68 – К 62-ав — принят к вычету ранее исчисленный НДС по полученному авансу

Бухгалтерский учет у покупателя:

20 000 Д 41 – К 60 — принят на учет товар

2 000 Д 60 – К 68 — восстановлен НДС, принятый ранее к вычету по выданному авансу

4 000 Д 19 – К 60 — НДС в стоимости товара

4 000 Д 68 – К 19 — НДС принят к вычету


12.03 Покупатель перечисляет продавцу 12 000 рублей.

По налогу на прибыль продавец и покупатель не учитывает этот платеж ни как доходы, ни как расходы.

По НДС — продавец и покупатель не учитывают эту сумму ни в налоговой базе, ни как вычет.

Бухгалтерский учет у продавца:

12 000 Д 51 – К 62 — получена оплата

Бухгалтерский учет у покупателя:

12 000 Д 60 – К 51 — оплата товара

Учет условий договора по авансам

Условия договора по зачету авансов в счет этапов или поставок влияют на порядок исчисления налога на добавленную стоимость (НДС). Так, п. 6 ст. 172 НК РФ указывает, что продавец, который в прошлом периоде исчислил НДС с полученного аванса, вправе его принять к вычету на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), согласно условиям договора (при наличии таких условий):

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 настоящего Кодекса (прим. - НДС по ранее полученному авансу), производятся с даты отгрузки (передачи) соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного исходя из стоимости отгруженных (переданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Близкое правило установлено для покупателя. Так, абз. 3 пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ обязывает покупателя восстановить НДС, принятый к вычету в прошлые периоды по выданным авансам, на дату приобретения, согласно условиям договора (при наличии таких условий):

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий);

Пример

Продавец и Покупатель заключили договор купли товара на общую сумму 120 млн. рублей (в том числе НДС 20 млн. рублей по ставке 20%).

Поставка товара предусматривается в 2 партии, по 60 млн. рублей каждая (с учетом НДС).

Покупатель, согласно договора, уплачивает аванс 60 млн. рублей (50% цены договора).

Договор предусматривает особый порядок зачета аванса в счет партий:

После поставки 1-й партии товара часть аванса в сумме 12 млн. рублей, засчитывается в счет задолженности по оплате этой партии, а остаток задолженности в сумме 48 млн. рублей подлежит оплате покупателем.

После поставки 2-й партии товара оставшаяся часть аванса в сумме 48 млн. рублей, засчитывается в счет задолженности по оплате этой партии, а остаток задолженности в сумме 12 млн. рублей подлежит оплате покупателем.

Уплата аванса должна быть осуществлена покупателем в 1-м квартале.

Поставка 1-й партии осуществляется во 2-м квартале.

Поставка 2-й партии осуществляется во 2-м квартале.

Рассмотрим порядок учета НДС у продавца и покупателя по этому договору.

1 квартал:

Продавец:

Продавец получил аванс в сумме 60 млн. рублей.

Продавец исчисляет НДС в сумме 10 млн. рублей (60 млн. * 20 / 120), составляет счет-фактуру № 1 на сумму 60 млн. рублей с НДС 10 млн. рублей.

Покупатель:

Покупатель принимает к вычету НДС в сумме 10 млн. рублей на основании счета-фактуры № 1, полученного от продавца.

2 квартал:

Продавец:

Продавец передает 1-ю партию товара на сумму 60 млн. рублей покупателю по накладной.

Продавец исчисляет с реализации НДС в сумме 10 млн. рублей (50 млн. * 20%) и составляет счет-фактуру № 2 на эту сумму.

Продавец имеет право на вычет НДС, исчисленного с аванса, полученного в 1-м квартале. Так как условиями договора в счет 1-й партии зачитывается не весь аванс, а его часть в сумме 12 млн. рублей, то продавец имеет право на вычет НДС исходя из этой части аванса. Продавец заявляет вычет НДС в сумме 2 млн. рублей на основании счета-фактуры № 1.

Покупатель:

Покупатель получает 1-ю партию товара на сумму 60 млн. рублей по накладной.

Покупатель заявляет вычет НДС в сумме 10 млн. рублей на основании счета-фактуры № 2.

Покупатель должен восстановить НДС, заявленный к вычету по авансу, выданному в 1-м квартале. Так как условиями договора в счет 1-й партии зачитывается не весь аванс, а его часть в сумме 12 млн. рублей, то покупатель восстанавливает НДС исходя из этой части аванса. Покупатель восстанавливает НДС в сумме 2 млн. рублей на основании счета-фактуры № 1.

3 квартал:

Продавец:

Продавец передает 2-ю партию товара на сумму 60 млн. рублей покупателю по накладной.

Продавец исчисляет с реализации НДС в сумме 10 млн. рублей (50 млн. * 20%) и составляет счет-фактуру № 3 на эту сумму.

Продавец имеет право на вычет НДС, исчисленного с аванса, полученного в 1-м квартале. Так как условиями договора в счет 2-й партии зачитывается часть аванса в сумме 48 млн. рублей, то продавец имеет право на вычет НДС исходя из этой части аванса. Продавец заявляет вычет НДС в сумме 8 млн. рублей на основании счета-фактуры № 1.

Покупатель:

Покупатель получает 2-ю партию товара на сумму 60 млн. рублей по накладной.

Покупатель заявляет вычет НДС в сумме 10 млн. рублей на основании счета-фактуры № 3.

Покупатель должен восстановить НДС, заявленный к вычету по авансу, выданному в 1-м квартале. Так как условиями договора в счет 1-й партии зачитывается часть аванса в сумме 48 млн. рублей, то покупатель восстанавливает НДС исходя из этой части аванса. Покупатель восстанавливает НДС в сумме 8 млн. рублей на основании счета-фактуры № 1.

Ситуация до 01.10.2014

До 1 октября 2014 года была нехорошая ситуация для случаев выдачи аванса, который засчитывается в течение нескольких партий или этапов. НК РФ не предусматривал возможность учесть условия договора. Но Федеральным законом от 21.07.2014 N 238-ФЗ были внесены некоторые изменения, которые внесли соответствующие корректировки в п. 6 ст. 172 и пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ и позволяют учесть условия договора (с 01.10.2014).

Пример судебного решения в пользу налогового органа по ситуации до 01.10.2014:

Заказчик и подрядчик оговорили, аванс в размере 30%. Согласно договора сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и заказчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые работы путем вычетов пропорциональных сумм из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику.

Заказчик перечислил аванс на 120 рублей (в том числе 20 рублей НДС) и принял к вычету НДС 20 рублей (суммы приведены условные).

Затем были выполнены работы на 60 рублей (в том числе 10 рублей НДС). Заказчик принял к вычету 10 рублей НДС по принятым работам. Заказчик восстановил НДС в размере 3,33 рубля (30% от 10 рублей), так как согласно договора только часть аванса зачитывается в счет выполнения работ, а оставшаяся часть остается авансом. Налоговый орган настаивал на том, что восстанавливать нужно все 10 рублей, так как работы выполнены в счет аванса и условия для восстановления сумм НДС по пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ выполнены.

Арбитражный суд признал позицию налоговиков обоснованной - Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.03.2012 N Ф03-627/2012 по делу N А51-11444/2011 (Определением ВАС РФ от 22.05.2012 N ВАС-5972/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора). Такие же выводы в Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.11.2011 по делу N А65-1814/2011 (Определением ВАС РФ от 01.03.2012 N ВАС-1851/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).

Следует отметить, что вышеуказанного подхода придерживались и контролирующие органы (см. Письма Минфина РФ от 01.07.2010 N 03-07-11/279, от 15.06.2010 N 03-07-11/251, Письмо ФНС РФ от 20.07.2011 N ЕД-4-3/11684).

Но с 01.10.2014 эта проблема решена и теперь вычет НДС по авансам учитывает условия договора.


Рубрики:

Налог на добавленную стоимость

Налоговый справочник

Справочник

Советуем прочитать

Как исчислить НДС с полученного аванса?

Как учесть НДС с выданного аванса?

Задаток

Расчетная ставка НДС

Можно ли не принимать к вычету НДС по выданному авансу?

ФНС: Покупатель восстанавливает авансовый НДС в периоде принятия товара к учету, а не в периоде его отгрузки продавцом? >

Федеральная налоговая служба Российской Федерации (ФНС РФ) разъяснила, что покупатель товара, который выдал продавцу в прошлом периоде предварительную оплату (аванс), обязан восстановить НДС, по этому авансу, в периоде принятия на учет полученного товара, а не в периоде отгрузки товара продавцом (Письмо ФНС России от 23.05.2024 N СД-4-3/5790@ "О порядке восстановления НДС").

Авансовый счет-фактуру можно не выставлять, если отгрузка состоялась в пределах пяти календарных дней, с даты получения аванса (Минфин) >

Минфин России разъяснил, что авансовый счет-фактуру можно не выставлять, если отгрузка состоялась в пределах пяти календарных дней, с даты получения аванса (Письмо Минфина России от 24.09.2020 N 03-07-11/83677).

Авансовый счет-фактура
Счет-фактура, который выставляется продавцом, при получении предварительной оплаты (авансов) в счет поставки товаров (работ, услуг).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Косвенный налог, который установлен главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
Налог на прибыль организаций
Федеральный налог, который предусмотрен статьей 13 налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.