Дробление бизнеса — оптимизация налогообложения путём дробления бизнеса на несколько организаций и (или) индивидуальных предпринимателей (ИП) в целях сохранения налоговых льгот. Чаще всего, под дроблением бизнеса понимается дробление, с целью сохранения специальных налоговых режимов для малого бизнеса (упрощенной системы налогообложения (УСН), патентной системы налогообложения (ПСН), ЕСХН).
Применяется и термин "схема дробления бизнеса" в том же значении.
Как известно, упрощенная система налогообложения (УСН) и другие специальные налоговые режимы предусматривает более льготный налоговый режим, для организаций и ИП относительно небольшого бизнеса.
Схемой дробления бизнеса обычно именуют такое дробление, которое не имеет деловой цели и приводит к необоснованной налоговой выгоде.
Пример
Сеть торговых организаций, принадлежащая одним и тем же собственникам, строится как несколько десятков организаций, каждая из которых применяет упрощенную систему налогообложения (УСН).
При этом, управление этими организациями осуществляется, как единой организацией. Входящие в группу организации не обладают самостоятельностью.
Если бы эта сеть строилась в рамках единой организации, то она не смогла бы применять УСН (количество сотрудников, выручка от реализации, превысили бы допустимые пороги для УСН).
Пример
Завод, производящий готовую продукцию, дробится на большое количество небольших организаций (например, каждый бывший цех, выделяется в отдельную организацию), которые переходят на упрощенную систему налогообложения (УСН).
При этом, управление этими организациями осуществляется, как единой организацией. Входящие в группу организации не обладают самостоятельностью и являются частью единого технологического процесса.
Комментарий
Как известно, применение налогоплательщиками специальных налоговых режимов (УСН, ПСН) предусматривает замену уплатой единого налога следующих налогов:
— Для организаций:
Налога на прибыль организаций, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ;
Для ИП: Налога на доходы физических лиц (НДФЛ от предпринимательской деятельности);
— налога на имущество организаций (кроме имущества, облагаемого налогом от кадастровой стоимости);
— НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.
Соответственно, налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы уплачивают, как правило, существенно меньшие суммы налогов, чем налогоплательщики, применяющие общую систему налогообложения (ОСН).
Идея схемы дробления бизнеса проста — поделить бизнес на мелкие организации и ИП и воспользоваться преимуществами упрощенной системы налогообложения или иных специальных налоговых режимов.
В то же время, во многих случаях, эту схему можно отнести к рискованной. Дело в том, что если единый, по сути, технологический процесс искусственно поделен на несколько организаций и ИП, то налоговые органы предъявляют претензии об искусственном дроблении и исчисляют налоги так, как если бы все организации и ИП группы, применяли общую систему налогообложения. Такую возможность налоговикам предоставляют ст. 54.1. Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
Проблема для налогоплательщиков в том, что граница между допустимой налоговой оптимизацией и недопустимой схемой дробления бизнеса очень размыта. По этому вопросу много спорных ситуаций а иногда и противоречивых разъяснений и даже судебных решений.
Соответственно, используя совокупность взаимозависимых организаций и ИП, применяющих разные налоговые режимы, важно избегать признаков искусственного дробления.
Так, Письмо Минфина России от 15.02.2019 N 03-02-07/1/9647 указывает:
Вывод о применении налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" может быть сделан при наличии доказательств, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, что признается оптимизацией предпринимательской деятельности, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения.
Близкий вывод в Письме ФНС России от 12.07.2019 N КЧ-4-7/13613 «О направлении обзора по спорам налоговых органов с лицами, осуществляющими деятельность в угольной промышленности и лесопромышленном комплексе», где указывается о схеме дробления бизнеса (п. 2):
По данной категории споров суды исходят из того, что на налоговом органе лежит обязанность по представлению доказательств осуществления одного совместного вида деятельности проверяемым лицом с иными хозяйствующими субъектами. При этом налоговый орган должен представить доказательства того, что разделение бизнеса было формальным и произведено исключительно для сохранения права на применение специального налогового режима.
В случаях, когда разделение видов деятельности имеет экономическое обоснование и не имеет противоправного характера, а хозяйствующие субъекты самостоятельно ведут деятельность, выполняют свои налоговые обязательства перед бюджетом, ведут учет своих доходов, суды удовлетворяют требования налогоплательщиков о признании ненормативного акта налогового органа незаконным.
Граница допустимого и недопустимого дробления бизнеса
Существует обширная арбитражная практика, как в пользу налогоплательщиков, так и против. В то же время, прослеживается четкий критерий – если основной целью дробления бизнеса было снижение налоговых обязательств, то налогоплательщик проигрывает спор (отсутствие деловой цели). Если налогоплательщик имел управленческие цели реорганизации при дроблении бизнеса, то налогоплательщик выигрывает спор.
Другой важный критерий — входящие в структуры группы взаимозависимые лица действуют самостоятельно, на свой риск, с использованием своих достаточных ресурсов (признак законного дробления) или они созданы формально и, по сути, осуществляют организационно единую деятельность под видом нескольких лиц (признак незаконного дробления).
Важность этого критерия указана в п. 27 Письма ФНС РФ от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 НК»:
27. При оценке бизнес-моделей ведения хозяйственной деятельности в рамках группы лиц, часть из которых применяют специальные налоговые режимы (упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности), необходимо исходить из следующего.
При налоговой проверке налогоплательщика, входящего в группу лиц, в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, необходимо помимо оценки соблюдения требований, предусмотренных статьями 346.12, 346.26 Кодекса, также оценивать, ведется ли налогоплательщиком и иными лицами соответствующая деятельность самостоятельно и на свой риск с использованием собственных достаточных трудовых, производственных и иных ресурсов с принятием управленческих решений органами управления налогоплательщика или, напротив, от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих материально-технических и (или) трудовых ресурсов и (или) средств индивидуализации.
Вывод о нарушении требований подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса и об исключительно или преимущественно налоговых мотивах организации ведения бизнеса в рамках группы лиц с применением преференциальных специальных налоговых режимов может быть сделан, в частности, в случае, если:
а) налогоплательщиком ведется деятельность через применяющих специальные налоговые режимы подконтрольных лиц, которые не осуществляют ее в своем интересе и на свой риск, не выполняют реальных функций, и принимают на себя статус участников операций с оформлением документов от своего имени в интересах контролирующего лица,
б) хозяйственная деятельность осуществляется налогоплательщиком и иными входящими в группу лицами с использованием одних и тех же работников и иных ресурсов при тесном организационном взаимодействии данных лиц,
в) осуществляются хотя и разные, но неразрывно связанные между собой направления деятельности, составляющих единый производственный процесс, направленный на получение общего результата.
В арбитражной практике, рассматриваемая схема так и именуется — «дробление бизнеса».
Существуют следующие признаки, которые налоговики и суды изучают, в случае использования УСН и иных специальных налоговых режимов в рамках группы:
1) взаимозависимость участников деятельности (если взаимозависимости нет, то нет и заинтересованного лица (лиц), которое использует схему в своих целях);
При этом, сама по себе взаимозависимость не говорит о незаконном дроблении. Есть примеры, когда дробление признается законным, а доначисление налогов необоснованным, при наличии взаимозависимости лиц группы.
Подробнее о взаимозависимости: Взаимозависимые лица.
2) льготные налогоплательщики (применяющие УСН или иные специальные налоговые режимы), не ведут реальной хозяйственной деятельности. Их деятельность существует только на бумаге. Косвенными признаками этого могут быть:
– Отсутствие иных клиентов, кроме компаний группы;
– Показания сотрудников о том, что они по сути работают по распоряжениям руководства другого юридического лица и их перевод был просто формальностью;
– Фактическое выполнение деятельности в другом юридическом лице.
3) Отсутствие управленческой (деловой) цели реорганизации, создания компаний с УСН (иной, кроме минимизации налогов). Так, выделение отдельных компаний из единой организации может проводиться с целью повышения ответственности выделяемых бизнес направлений, концентрации на определенных сегментах рынка, формирования новых брендов на рынке. Целесообразно иметь документальное подтверждение деловой цели реорганизации (например, решения собраний участников и т.д.).
Подробнее: Деловая цель
4) Отсутствие самостоятельности льготных организаций: выполняют ли такие общества и ИП самостоятельную функцию, имеют ли они собственное имущество, необходимое для ведения бизнеса, управляются ли они независимо, могут ли бы они существовать и вести деятельность независимо от основной компании группы.
Судебная практика и разъяснения >
Суд: доначисление налогов в связи с дроблением бизнеса необоснованно (ООО "Сателит" против налоговой инспекции). >
Суд решил, что доначисление налогов в связи с дроблением бизнеса необоснованно (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.03.2024 N Ф04-269/2024 по делу N А45-36350/2022, ООО "Сателит").
Налогоплательщик выиграл спор по дроблению турбазы и кафе. >
Учреждение осуществляет деятельность по предоставлению услуг по временному размещению и оздоровлению. Много лет назад было создано второе учреждение, которое стало специализироваться на услугах общественного питания и организации досуга и отдыха. Обе организации применяли УСН. Налоговики предъявили претензии по дроблению бизнеса и доначислили около 5 млн. руб. налогов, штрафов и пени.
Суд вынес решение в пользу налогоплательщика (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.10.2022 N Ф07-11278/2022 по делу N А52-5932/2021).
Налоговики выиграли спор по дроблению бизнеса, осуществленному с целью минимизации налога на имущества организаций. >
Налоговики выиграли спор по дроблению бизнеса, осуществленному с целью минимизации налога на имущества организаций (ООО «Олимп-Сервис», Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 11.08.2022 по делу № А74-8923/2019).
Рубрики:
Советуем прочитать
Специальные налоговые режимы — особые режимы налогообложения (как правило, более льготные), которые могут применяться некоторыми категориями налогоплательщиков.
Взаимозависимые лица — лица особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Общая система налогообложения (ОСН)
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы (статья 54.1. Налогового кодекса РФ)
Необоснованная налоговая выгода
- Индивидуальные предприниматели (ИП)
- Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
- Общая система налогообложения (ОСН)
- Система налогообложения, предусмотренная статьями 13 – 15 НК РФ, состоящая из федеральных, региональных и местных налогов. Помимо общей системы налогообложения существуют специальные налоговые режимы.
- Патентная система налогообложения (ПСН)
- Один из специальных налоговых режимов, который регулируется главой 26.5 НК РФ. Патентную систему налогообложения вправе применять только индивидуальные предприниматели (организации не вправе).